Sebastian Burger - Verteidigung in Steuerstrafsachen

Von erheblicher praktischer Bedeutung für Beamte ist die Regelung des § 49 Abs. 1 i.V.m. Abs. 6 S. 1 BeamtStG (vormals § 125c BRRG), die die Strafverfolgungsbehörden verpflichtet, den Dienstvorgesetzten über Strafverfahren zu informieren, damit dieser dienstrechtliche Maßnahmen prüfen kann.[22] Die Verpflichtung ist auf gewichtigere Fälle beschränkt (Erhebung öffentliche Klage, Strafbefehlsantrag), kann aber darüberhinaus auch mit zwingendem öffentlichen Interesse begründet werden.[23] Bei kleineren Verfehlungen wird der Verteidiger zu prüfen haben, ob die Mitteilung zu Recht erfolgte, ist doch eine Disziplinarverfügung, die unter Verstoß gegen das Steuergeheimnis ergangen ist, rechtswidrig und muss aufgehoben werden.[24] Auch hier hat der BFH bereits festgestellt, dass es ausreicht, wenn die übermittelten Daten für eine diziplinarrechtliche Prüfung von Belang sein können. In eine weitergehende Prüfung muss das Finanzamt nicht einsteigen.[25]

Weitere wichtige gesetzliche Offenbarungsbefugnisse finden sich in § 36 Abs. 2 Bundesrechtsanwaltsordnung, § 36a Abs. 3 Wirtschaftsprüferordnung, § 64a Abs. 2 Bundesnotarordnung und § 34 Abs. 2 Patentanwaltsordnung, die die Mitteilungsmöglichkeiten wegen Widerrufs der Bestellung bei Vermögensverfall eröffnen.

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Nach § 30 Abs. 4 Nr. 3 AO ist die Offenbarung zulässig, soweit der Betroffene (Verfahrensbeteiligte sowie andere durch § 30 AO Geschützte) zustimmt.[26] Bei mehreren Beteiligten müssen alle zustimmen. Wenn Einzelne nicht zustimmen, dürfen die geschützten Verhältnisse derjenigen nicht offenbart werden, die eine Zustimmung verweigert haben. Mitteilungen und Auskünfte für Zwecke eines Zivilprozesses oder eines Verfahrens vor den Arbeits- oder Sozialgerichten sind nur zulässig, wenn und soweit der betroffene Steuerpflichtige zustimmt. Die fehlende Zustimmung des Betroffenen verhindert auch die Akteneinsicht des Verletzten gem. § 406e StPO. Diese ist zu versagen, wenn überwiegende schutzwürdige Interessen des Beschuldigten oder anderer Personen entgegenstehen. Das Steuergeheimnis stellt ein solches schutzwürdiges Interesse dar. Eine Offenbarung wäre nur dann möglich, wenn der Verletzte die Informationen benötigt, um seine eigenen rechtlichen Verpflichtungen zu erfüllen und kein milderes Mittel zur Verfügung steht und die Weitergabe für den Betroffenen nicht zumutbar wäre.[27]

Der die Akteneinsicht Begehrende muss gegenüber der entscheidungsbefugten Staatsanwaltschaft den konkreten Sachverhalt benennen, aus dem sich zivilrechtliche Ansprüche herleiten lassen. Der Beschuldigten ist vor der Gewährung der Akteneinsicht anzuhören.[28] Es empfiehlt sich in Fällen, in denen mit Anträgen auf Akteneinsicht zu rechnen ist, ausdrücklich bei der Staatsanwaltschaft zu beantragen, vor einer Aktensicht Dritter gehört zu werden.[29] Keinesfalls zulässig ist jedenfalls, die Erkenntnisse aus einer gewährten Akteneinsicht zur Gewinnung weiterer Verletzten als Mandanten einer Anwaltskanzlei zu verwenden.[30]

Die obigen Ausführungen gelten auch für Akteneinsichtsgesuche nach § 475 StPO.[31]

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Ziff. 4 lässt unter lit. a die Verwertung von Erkenntnissen aus dem Steuerstrafverfahren für nichtsteuerliche Straftaten grundsätzlich zu. Eine Ausnahme gilt für Tatsachen, die der Steuerpflichtige in Unkenntnis der Einleitung eines Steuerstrafverfahrens oder – bußgeldverfahrens oder vor der Einleitung im Besteuerungsverfahren offenbart hat. Dies rechtfertigt die Unterrichtung der Strafverfolgungsbehörden etwa über so genannte Zufallsfunde der Finanzbehörden unter der Voraussetzung, dass die Erkenntnisse im Steuerstraf- oder Bußgeldverfahren selbst gewonnen wurden. Erkenntnisse etwa aus den Veranlagungs-, Außenprüfungs- oder Vollstreckungsverfahren dürfen den Strafverfolgungsbehörden gegenüber nicht offenbart werden. Hier kann es sich insbesondere bei Betriebsprüfungen lohnen zu ermitteln, zu welchem Zeitpunkt gegenüber welcher Person der Mandant Auskünfte erteilt bzw. Unterlagen vorgelegt hat. Hat der Steuerpflichtige im Erfüllung seiner Mitwirkungspflicht (§§ 90, 200 AO) Buchführungsunterlagen zur Prüfung an Amtsstelle herausgegeben, so kann die Staatsanwaltschaft, die wegen einer außersteuerlichen Straftat ermittelt, keine Einsichtnahme in diese Unterlagen bekommen, wenn nicht der Ausnahmetatbestand des § 30 Abs. 4 Nr. 5 bzw. § 30 Abs. 5 AO vorliegt. Der Verteidiger wird bei der Akteneinsicht ein Auge auf die Herkunft der Informationen haben. Die prozessuale Absicherung für die Ausnahmefälle ist im Verwendungs-/Verwertungsverbot in § 393 Abs. 2 AO enthalten.[32]

Schließlich gilt nach lit. b das Steuergeheimnis nicht für solche Informationen, die ohne steuerliche Verpflichtung oder unter Verzicht auf ein Auskunftsverweigerungsrecht gegeben wurden. Die Vorlage von unechten Urkunden erfolgt nicht in Erfüllung steuerlicher Pflichten, weshalb diese Vorgänge den Strafverfolgungsbehörden zur Durchführung eines Strafverfahrens wegen Urkundenfälschung mitgeteilt werden dürfen.[33] Werden in betrügerischer Absicht Leistungen in Auftrag gegeben um Rechnungen zu erhalten, die dem Finanzamt zur Erlangung eines Vorsteuerabzugs vorgelegt werden, so kann das Finanzamt das Steuergeheimnis durchbrechen und die diesen Betrug verfolgenden Strafverfolgungsbehörden unterstützen. Diese Rechnungen wurden nicht in Erfüllung steuerlicher Pflichten vorgelegt, da die Leistungen nicht für das Unternehmen des Täters erbracht wurden.[34]

Zu beachten ist, dass die Offenbarungsbefugnis nur für Straftaten, nicht für Ordnungswidrigkeiten gilt. Trifft die Steuerfahndung bei der Durchsuchung einer Gaststätte auf schlimme hygienische Zustände, ist eine Durchbrechung i.d.R. nicht möglich. Ein zwingendes öffentliches Interesse dürfte kaum begründbar sein.[35]

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Die Regelung, die bei der Auslegung in der Praxis die größten Schwierigkeiten bereitet, enthält Ziffer 5 : Eine Durchbrechung des Steuergeheimnisses ist zulässig , wenn dafür ein zwingendes öffentliches Interesse besteht. Die AO enthält keine Erläuterung dieses unbestimmten Begriffs. Das zwingende öffentliche Interesse wird an Beispielen (Verbrechen[36] und vorsätzlich schwere Vergehen gegen Leib und Leben oder gegen den Staat, schwere Wirtschaftsstraftaten, Offenbarungsinteresse der Verwaltung) erläutert.[37] Diese drei Fallgruppen stellen die Richtschnur für die Beurteilung der Sachverhalte dar, die nicht ausdrücklich gesetzlich benannt werden. Sie müssen also ähnlich bedeutend sein. Die Finanzbehörde hat die Entscheidungsfindung transparent durchzuführen und für einen sachverständigen Dritten nachvollziehbar darzulegen. Selbst wenn das öffentliche Interesse bejaht wird, muss eine Durchbrechung des Steuergeheimnisses unterbleiben, wenn der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit nicht gewahrt wird. Dies ist erforderlich, um zu verhindern, dass die Durchbrechung willkürlich[38] zu einer nicht kalkulierbaren Kasuistik wird. Ein öffentliches Interesse an der Strafverfolgung kann auch bei vergleichbaren Sachverhaltskonstellationen bejaht werden.[39] So hat der BGH hat die Durchbrechung des Steuergeheimnisses für einen Fall gebilligt, in dem ein ehemaliger städtischer Bediensteter Bestechungsgelder angenommen hatte.[40] Betrugstaten, deren Begehung besondere Kenntnisse des Wirtschaftslebens erfordern, können zu einer Durchbrechung des Steuergeheimnisses führen, wenn sie wegen der Begehungsweise und der Höhe des Schadens geeignet sind, die wirtschaftliche Ordnung erheblich zu stören.[41] In Anbetracht der überragenden Bedeutung der in § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO genannten Rechtsgüter für ein ordnungsgemäß funktionierendes Gemeinwesen wird dem Steuerpflichtigen – entgegen dem Selbstbelastungsverbot – demnach die Erklärung auch solcher Einkünfte zugemutet, durch deren Offenbarung er in den Verdacht einer Straftat geraten und durch die er sich der Gefahr der Strafverfolgung aussetzen kann.[42] Problematisch ist die Vorschrift wegen ihres sehr weit auslegbaren Wortlauts vor allem deshalb, weil § 393 Abs. 2 S. 2 AO solche weitergegebenen Kenntnisse ausdrücklich vom Verwertungsverbot ausnimmt und diese nicht einmal dann mit einem Verwertungsverbot belegt, wenn solche Erkenntnisse „ in Erfüllung steuerlicher Pflichten “, ja sogar unter Anwendung von Zwangsmitteln, offenbart wurden.[43] Trotz aller Mängel wird die Vorschrift bei äußerst restriktiver Auslegung als verfassungskonform angesehen.[44]Der Gesetzgeber hat das Strafverfolgungsinteresse in diesen Fällen über das Selbstbelastungsverbot gestellt. Der Verteidiger wird im Einzelfall zu prüfen haben, ob die an die Strafverfolgungsbehörden weitergegebenen Sachverhalte in ihrer Wertigkeit tatsächlich mit den im Gesetz genannten Beispiele zu vergleichen sind und ggf. ein Verwertungsverbot geltend machen. Der Anwendungserlass zu § 30 AO führt über die o.g. allgemein gehaltenen Ausführungen hinaus eine ganze Reihe von Straftaten auf, bei denen ein zwingendes öffentliches Interessebejaht wird: