Markus Brinkmann - Tax Compliance

12

Die weiteren wesentlichen Aussagen des EuGH lassen sich wie folgt zusammenfassen:

13

Ferner ist von Bedeutung, dass Gegenstand der EuGH-Entscheidung in der Rs. Cadbury Schweppes reine Konzernfinanzierungsgesellschaften in den sog. Dublin Docks („IFSC – International Financial Service Centre“) waren. Alleiniger Zweck der beiden errichteten Gesellschaften war es, die Gewinne, die mit den Aktivitäten der internen Finanzierung des Cadbury Schweppes-Konzerns in Zusammenhang standen, in den Genuss der steuerlichen Regelungen des IFSC kommen zu lassen.[43] Hieraus ergibt sich, dass der Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit für reine Finanzierungsgesellschaften und für rein konzerninterne Dienstleistungen eröffnet ist.[44]

14

Der aufgrund der vorstehenden Rechtsprechung des EuGH mit § 8 Abs. 2 AStG eingeführte Motivtest steht EU-/EWR-Gesellschaften offen, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem EU-Mitgliedstaat oder einem EWR-Staat haben.[45] Gesellschaften in Drittstaaten ist dieser Substanznachweis grundsätzlich verwehrt, allerdings könnten diese Gesellschaften möglicherweise durch die Kapitalverkehrsfreiheit gem. Art. 56 EGV geschützt sein.[46] Für die Feststellungsjahre ab 2009 erfordert § 8 Abs. 2 AStG den Nachweis durch den Steuerpflichtigen (Umkehr der Darlegungs- und Beweislast[47]), dass die ausländische Gesellschaft i.S.v. § 7 Abs. 1 AStG, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat, einer tatsächlichen wirtschaftlichen Tätigkeit nachgegangen ist. Diese Formulierung geht auf die Entscheidung des EuGH in der Rs. Cadbury Schweppes zurück, wobei dieser die Formulierung „wirkliche(n) wirtschaftliche(n) Tätigkeit“ gebraucht.[48] Die Gesetzesbegründung zu § 8 Abs. 2 AStG geht ausdrücklich davon aus, dass für die Begriffsauslegung insb. die Kriterien der vorgenannten EuGH-Rechtsprechung herangezogen werden können.[49] Die herrschende Meinung im Schrifttum geht deshalb davon aus, dass diese Begriffe gemeinschaftsrechtlich auszulegen sind.[50]

15

Der Nachweis des § 8 Abs. 2 AStG ist aufgrund der Formulierung „insoweit“ in § 8 Abs. 2 S. 1 AStG bei einer gemischten Tätigkeit der ausländischen Gesellschaft für jede Tätigkeit zu erbringen (sog. segmentierende Betrachtung).[51]

16

Zur Feststellung des Grads der wirtschaftlichen Verflechtung stellt der EuGH auf folgende objektive Anhaltspunkte ab:

17

Im Einzelnen werden folgende Anforderungen an eine tatsächliche wirtschaftliche Tätigkeit gestellt.

18

Eine stabile und kontinuierliche Teilnahme am Wirtschaftsleben eines anderen Mitgliedstaats erfordert nicht notwendigerweise eine räumlich bezogene Teilnahme am allgemeinen Wirtschaftsverkehr im Aufnahmemitgliedstaat. Eine nachhaltige Nutzung der Ressourcen (Infrastruktur, Rechtssystem etc.) des Aufnahmemitgliedstaats genügt.[53]

19

Das FG Münster scheint die Nutzung der rechtlichen Rahmenbedingungen als hinreichende Bedingung mit – nicht rechtskräftigem – Urteil vom 20.11.2015[54] in Frage zu stellen. Nach dessen Ansicht können die rechtlichen Rahmenbedingungen im Ansässigkeitsstaat, wenn diese zum Beschaffungsmarkt gezählt würden, eine wirtschaftliche Verflechtung nur dann begründen, wenn besondere, für den Unternehmensgegenstand günstige Bedingungen genutzt würden, z.B. bestimmte gesellschaftsrechtliche (aber gerade nicht steuerliche) Regelungen für eine Unternehmensgründung oder -führung oder ein günstigeres Prozessrecht. Zwar werden entsprechende vorteilhafte gesellschaftsrechtliche Regelungen für die Unternehmensgründung oder -führung im Aufnahmemitgliedstaat häufig vorhanden (z.B. kein Mindestkapital für die Gründung einer Kapitalgesellschaft, überschaubare Gründungskosten und Kosten der laufenden Verwaltung) und für die Standortwahl mit ausschlaggebend sein. Dennoch ist gegen die Auffassung des FG Münster einzuwenden, dass auch die steuerlichen Regelungen zu den rechtlichen Rahmenbedingungen gehören, die Teil der wirtschaftlichen Rahmenbedingungen des Aufnahmemitgliedstaats sind.[55] Über die Inanspruchnahme der rechtlichen Rahmenbedingungen nimmt die ausländische Gesellschaft deshalb auch am Wirtschaftsleben des Aufnahmemitgliedstaates teil.[56]

20

Fraglich ist, wie die Einschaltung einer ausländischen Gesellschaft zu beurteilen ist, die nicht auf die Nutzung besonders günstiger steuerlicher Regelungen im Aufnahmemitgliedstaat, sondern in der Minderung der Besteuerung in einem dritten Staat gerichtet ist.

21

Wendet sich die ausländische Gesellschaft an den

liegt eine Teilnahme am Wirtschaftsleben eines anderen Mitgliedstaates vor.[58]

22

Da bereits eine nachhaltige Nutzung der Ressourcen (Infrastruktur, Rechtssystem etc.) des Aufnahmemitgliedstaats ausreicht, ist fraglich, ob – wie vom FG Münster im Urteil vom 20.11.2015[59] gefordert – eine von der Niederlassungsfreiheit geschützte Verflechtung mit dem Markt des Ansässigkeitsstaates voraussetzt, dass gezielt bestimmte Ressourcen (über die rechtlichen Rahmenbedingungen hinausgehend) im Aufnahmestaat, z.B. besonders günstige oder entsprechend der Tätigkeit besonders ausgestattete Räumlichkeiten, Maschinen, gut ausgebildetes Personal oder besondere Produktionsbedingungen genutzt werden.[60]