Wolfram Scheffler - Besteuerung von Unternehmen II

Die Zurechnungsproblematik weist also zwei Merkmale auf:

Während die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit sowie die gesetzlichen Regelungen zum Ansatz bei jeder Bilanzposition im Einzelnen zu untersuchen sind, stellt sich die Zurechnungsfrage in erster Linie für den Ansatz von aktiven Wirtschaftsgütern und Verbindlichkeiten. Bei den anderen Bilanzpositionen (Rechnungsabgrenzungsposten, Rückstellungen, steuerfreie Rücklagen) ist die Zurechnung im Regelfall eindeutig.

Abb. 12:

Prüfkriterien für die abstrakte und konkrete Bilanzierungsfähigkeit

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[1]

Handelsbilanziell wird ein Ansatzwahlrecht eingeräumt (§ 248 Abs. 2 S. 1 HGB).

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(1) Begriffsinterpretation durch die Finanzrechtsprechung: Der Begriff des aktiven Wirtschaftsguts ist gesetzlich nicht definiert. Der in § 4 Abs. 1 S. 2 EStG enthaltene Klammerzusatz, wonach als Wirtschaftsgüter Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen anzusehen sind, ist zu unbestimmt, um als allgemein verbindliche Interpretation der abstrakten Bilanzierungsfähigkeit von wirtschaftlichen Werten verwendet werden zu können. Der Begriff des Wirtschaftsguts wurde vielmehr von der Rechtsprechungdes Reichsfinanzhofs eingeführtund vom Bundesfinanzhof weiterentwickelt. Der Begriff des Wirtschaftsguts wird sowohl für Vermögensvorteile als auch für Belastungen verwendet, sodass von aktiven (positiven) Wirtschaftsgütern bzw von passiven (negativen) Wirtschaftsgütern gesprochen wird.[1]

Nach ständiger Rechtsprechung fallen unter den Begriff des Wirtschaftsguts (1) Sachen und Rechte im Sinne des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie(2) sonstige wirtschaftliche Vorteile, die nach der Verkehrsauffassung selbständig bewertbarsind:[2]

Abb. 13:

Definition des aktiven Wirtschaftsguts

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(2) Sachen und Rechte im Sinne des Bürgerlichen Gesetzbuchs: Das Vorliegen eines Wirtschaftsguts ist unstrittig gegeben, wenn es sich um einen körperlichen (materiellen) Gegenstand handelt, also um eine Sache im Sinne des § 90 BGB. Die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit ist darüber hinaus bei immateriellen Werten gegeben, sofern diese nachdem Bürgerlichen Gesetzbuch als Recht(unkörperlicher Gegenstand) angesehen werden.

Zu den Wirtschaftsgütern gehören auch finanzielle Vermögenswerte, wie Kassenbestände, Bankguthaben, Schecks, Forderungen, Beteiligungen (Aktien, GmbH-Anteile, Anteile an Genossenschaften) oder festverzinsliche Wertpapiere, da sie jeweils bestimmte Rechtspositionen repräsentieren.

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(3) Sonstige selbständig bewertbare wirtschaftliche Vorteile: Durch die Erweiterung des Begriffs des Wirtschaftsguts um sonstige wirtschaftliche Vorteile gelten auch tatsächliche Zustände, konkrete Möglichkeiten und sonstige vermögenswerte Vorteileals abstrakt bilanzierungsfähig, sofern diese nach der Verkaufsauffassung selbständig bewertbar sind.

Selbständige Bewertbarkeitliegt vor, wenn der wirtschaftliche Vorteil bei einer Übertragung als Einzelheitvon Bedeutung und als solcher greifbarist. Es wird darauf abgestellt, ob sich dem sonstigen wirtschaftlichen Vorteil ein Betrag zuordnen lässt, der im Rahmen des Unternehmens nicht unbedeutend ist und der sich von den übrigen Vermögenswerten des Betriebs abgrenzen lässt. Der betrachtete wirtschaftliche Wert muss sich insbesondere gegenüber dem Geschäfts- oder Firmenwert abheben. Die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit ist zu verneinen, wenn sich der wirtschaftliche Vorteil ins Allgemeine verflüchtigt, sodass er nur indirekt über eine Steigerung des Geschäfts- oder Firmenwerts in Erscheinung tritt.

Die selbständige Bewertbarkeit wird aus Sicht eines potenziellen Erwerbers beurteilt. Es wird darauf abgestellt, ob ein gedachter Erwerber für den untersuchten wirtschaftlichen Vorteil ein ins Gewicht fallendes gesondertes Entgelt ansetzen würde. Es muss eine nachvollziehbare Relation zwischen dem Vorliegen eines bestimmten wirtschaftlichen Vorteils und der Höhe des Kaufpreises hergestellt werden können. Ein Anhaltspunkt dafür ist, ob der Steuerpflichtige sich die Erlangung des wirtschaftlichen Vorteils etwas hat kosten lassen oder – bei unentgeltlichem Erwerb – kosten lassen würde.

Für das Vorliegen eines Wirtschaftsguts wird nicht gefordert, dass der wirtschaftliche Wert einzeln veräußertoder durch Nutzungsüberlassung einzeln verwertet werden kann. Es ist ausreichend, wennder wirtschaftliche Vorteil zusammen mit dem gesamten Unternehmen übertragbarist.

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(4) Beispiele: Die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit lässt sich bei materiellen Wirtschaftsgütern sowie bei finanziellen Vermögenswerten anhand zivilrechtlicher Kriterien prüfen. Das Vorliegen eines Wirtschaftsguts ist in folgenden Fällen unstrittig:

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Obwohl bei immateriellen wirtschaftlichen Wertenhinsichtlich der abstrakten Bilanzierungsfähigkeit in Teilbereichen Meinungsverschiedenheiten bestehen, ist es allgemein anerkannt, dass folgende Rechte, Rechtspositionen und wirtschaftliche Werte Wirtschaftsgüter sind:

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