Wolfram Scheffler - Besteuerung von Unternehmen II

Inhaltsverzeichnis

Erster Abschnitt Konzeption der Steuerbilanz

Zweiter Abschnitt Bilanzierung und Bewertung der aktiven Wirtschaftsgüter in der Steuerbilanz

Dritter Abschnitt Bilanzierung und Bewertung der passiven Wirtschaftsgüter in der Steuerbilanz

Vierter Abschnitt Bilanzierung und Bewertung der weiteren Bilanzposten in der Steuerbilanz

Fünfter Abschnitt Korrekturen des Bilanzergebnisses, Bilanzberichtigung und Bilanzänderung

Sechster Abschnitt Besonderheiten der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmen-Ausgabenrechnung)

Erster Teil Steuerliche Gewinnermittlung› Erster Abschnitt Konzeption der Steuerbilanz

1

Bei den Ertragsteuern wird grundsätzlich an das von einem Steuerpflichtigen erzielte Markteinkommen angeknüpft. Bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb ist dies der Gewinn. Im Kapitel A. werden die Aufgaben der steuerlichen Gewinnermittlung beschrieben. In Kapitel B. wird aufgezeigt, welche Gewerbetreibende steuerlich buchführungspflichtig sind und welche Merkmale die Gewinnermittlung auf der Grundlage eines Betriebsvermögensvergleichs aufweist. Ein wesentliches Kennzeichen des deutschen Bilanzrechts ist, dass die Bilanzierung und Bewertung in der Steuerbilanz auf der Handelsbilanz aufbauen. Die grundsätzliche Übernahme der handelsrechtlichen Werte in die steuerliche Gewinnermittlung wird als Maßgeblichkeitsprinzip bezeichnet. Der Inhalt und die Auswirkungen des Maßgeblichkeitsprinzips werden in Kapitel C. vorgestellt. Aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips bilden die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) nicht nur die Grundlage für den handelsrechtlichen Jahresabschluss, sondern gleichzeitig ein Kernelement für die Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Der Inhalt der GoB wird in Kapitel D. erläutert.

Erster Teil Steuerliche Gewinnermittlung› Erster Abschnitt Konzeption der Steuerbilanz› A. Aufgaben der steuerlichen Gewinnermittlung

2

Die Gewinnermittlung auf Grundlage einer Steuerbilanz dient im Wesentlichen vier Aufgaben: Zahlungsbemessung (Fiskalzweck), Lenkung, Dokumentation und Information. Nach einer Darstellung dieser grundlegenden Aufgaben der Steuerbilanz werden die Beziehungen zwischen diesen Zwecken untersucht.

3

Steuern werden in erster Linie zur Erzielung von Staatseinnahmenerhoben. Die Zahlungsbemessungsfunktion (Fiskalzweck, Finanzzweck) der Besteuerung ist ein Element der in § 3 AO enthaltenen Definition des Begriffs der Steuern.

Das deutsche Steuersystem kennt zahlreiche Steuerarten mit unterschiedlichen Anknüpfungsmerkmalen. Gemeinsames Merkmal der Ertragsteuern ist, dass sie von dem Einkommen ausgehen, das der Steuerpflichtige am Markt erzielt hat. Bei Gewerbetreibenden wird das Markteinkommen üblicherweise mit Hilfe der Steuerbilanz ermittelt:

– Einkommensteuer.Bei natürlichen Personen, die als gewerbliche Einzelunternehmer tätig sind oder die sich als Gesellschafter (Mitunternehmer) an einer gewerblich tätigen Personengesellschaft beteiligen, werden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit den weiteren Einkünften des Steuerpflichtigen zusammengefasst und unter Berücksichtigung von sachlichen und persönlichen Besteuerungsfaktoren der Einkommensteuer unterworfen (§ 2 Abs. 1 S. 1 Nr 2, § 15 EStG). Bei Gewerbetreibenden bestimmen sich die Einkünfte nach dem Gewinn, der im Regelfall durch einen Betriebsvermögensvergleich ermittelt wird (§ 2 Abs. 2 S. 1 Nr 1, § 4 – § 7i EStG). Der steuerpflichtige Gewinn ist definiert als die Vermehrung des Betriebsvermögens (des bilanziellen Eigenkapitals), soweit die Betriebsvermögensmehrung auf betriebliche Vorgänge zurückzuführen ist und soweit weder Steuerbefreiungen gelten noch die Abziehbarkeit von Ausgaben versagt wird (§ 4 Abs. 1 S. 1 EStG). Die Steuerbilanz dient dazu, das Betriebsvermögen und dessen Veränderung zu ermitteln.

– Körperschaftsteuer. Kapitalgesellschaftensind als juristische Personen körperschaftsteuerpflichtig. Bei unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften gelten sämtliche Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 8 Abs. 1, 2 KStG). Deshalb ist für Kapitalgesellschaften die Steuerbilanz das wichtigste Instrument zur Ermittlung des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens.

– Gewerbesteuer. Gewerbebetriebebilden den Steuergegenstand der Gewerbesteuer. Dies gilt unabhängig davon, ob das Unternehmen in der Rechtsform „Einzelunternehmen“, „Personengesellschaft“ oder „Kapitalgesellschaft“ geführt wird (§ 2 Abs. 1, 2 GewStG). Die gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage „Gewerbeertrag“ ergibt sich dadurch, dass der nach einkommen- bzw körperschaftsteuerlichen Vorschriften berechnete Gewinn durch spezielle Hinzurechnungen und Kürzungen modifiziert wird (§ 6 iVm § 7 – § 9 GewStG). Das Ergebnis der Steuerbilanz stellt nach § 7 S. 1 GewStG die Ausgangsgröße zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer dar.

Die Steuerbilanz ist in erster Linie für die Ertragsteuern bedeutsam. Wird der Wert eines Unternehmens nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren ermittelt, ist der steuerbilanzielle Gewinn auch mittelbar für die Erbschaft- und Schenkungsteuer relevant (§ 199 iVm § 201, § 202 BewG). Siehe hierzu Zweiter Teil, Zweiter Abschnitt, Kapitel E.

4

Die Ermittlung der bei den Ertragsteuern steuerpflichtigen Einkünfte beruht – bezogen auf die Zahlungsbemessungsfunktion – auf drei Merkmalen:

– Trennung von Einkommenserzielung und Einkommensverwendung.Die Ertragsteuern erfassen das am Markt erzielte Einkommen, dh den verwirklichten Mittelerwerb. Die Art der Verwendung des Markteinkommens (Konsum, Investition oder Sparen) hat grundsätzlich keinen Einfluss auf die ertragsteuerlichen Bemessungsgrundlagen. Hieraus leitet sich ab, dass die Kosten der privaten Lebensführung(Einzelunternehmen, Personengesellschaften, § 12 EStG) sowie gesellschaftsrechtliche Vorgänge(Kapitalgesellschaften, § 8 Abs. 3 KStG) bei der Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb nicht abgezogenwerden dürfen. Persönliche Verhältnisse des Steuerpflichtigen und seine persönlichen Ausgaben bleiben bei der Berechnung der steuerlich relevanten Vermögensmehrung gleichfalls unberücksichtigt.

– Nettoprinzip.Aufgrund des Nettoprinzips ist ertragsteuerlich die Veränderung des Reinvermögens(des bilanziellen Eigenkapitals) bedeutsam, nicht die Veränderung des Rohvermögens (der Aktiva). Von den Betriebseinnahmen sind die Ausgaben abzuziehen, die mit diesen Einnahmen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (Betriebsausgaben). Das Nettoprinzip hat weiterhin zur Folge, dass negative Ergebnisse einer Tätigkeit (die Betriebsausgaben übersteigen die Betriebseinnahmen) grundsätzlich mit positiven Einkünften aus einer anderen wirtschaftlichen Aktivität verrechnet werden können ( Verlustausgleichnach § 2 Abs. 3 EStG, Verlustabzugnach § 10d EStG, § 10a GewStG).

– Prinzip der Abschnittsbesteuerung.Das Prinzip der Abschnittsbesteuerung drückt aus, dass die Einkünfte grundsätzlich nur von Vorgängen beeinflusst werden, die innerhalb des in der Regel zwölfmonatigen Einkunftsermittlungszeitraumsliegen. Vorgänge, die zeitlich davor oder danach liegen, bleiben bei der Aufstellung der Steuerbilanz des betreffenden Jahres unberücksichtigt (§ 2 Abs. 7 EStG, § 7 Abs. 3 KStG, § 14 GewStG).