Francisco Ruiz de Castilla - Derecho Tributario Peruano – Vol. I

También hay que decir que en los Decretos Legislativos encontramos las normas tributarias más importantes del país tal como sucede con los siguientes dispositivos legales: a) Decreto Legislativo No. 816 de abril de 1996 que se refiere al Código Tributario, b) Decreto Legislativo No. 774 de diciembre de 1993 que comprende las disposiciones relativas al Impuesto a la Renta, c) Decreto Legislativo No. 821 de abril de 1996 donde se ubican las reglas relativas al Impuesto General a las Ventas y d) Decreto Legislativo No. 776 de diciembre de 1993 que contiene reglas sobre los tributos municipales.

En cuarto lugar, el literal d) de la Norma III se refiere a “las Leyes Orgánicas o especiales que norman la creación de tributos regionales o municipales”. Mención especial merece la Ley Orgánica de Municipalidades toda vez que en el art. 40 se encuentran reglas sobre las ordenanzas municipales.

En quinto lugar, el literal e) de la Norma III hace mención a los Decretos Supremos y las normas reglamentarias. Nuevamente se confunde fuente con norma. Vía Decreto Supremo se pueden establecer normas de tipo reglamentario, es decir reglas que complementan a las disposiciones que se encuentran en la ley.

Vamos a tomar como referencia el Código Tributario. En esta fuente del Derecho se encuentran las reglas generales cuando se trata de los siguientes temas: obligación tributaria, facultades de la Administración Tributaria, procedimientos tributarios, infracciones y sanciones administrativas tributarias. Lo curioso es que solamente algunos de estos temas cuentan con cierto reglamento. Por ejemplo, el artículo 62 del Código Tributario regula la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria. Por su parte el Decreto Supremo No. 085-2007-EF contiene las normas que reglamentan la facultad de fiscalización de la SUNAT.

En sexto lugar, el literal g) de la Norma III se refiere a las resoluciones de carácter general que son emitidas por la Administración Tributaria. Ocurre que las Administraciones Tributarias se encargan de la aplicación de las normas legales de tal manera que conocen mejor que nadie la casuística y la consiguiente necesidad de regulación de una serie de aspectos de detalle en torno a aquellas. Entonces es conveniente que respecto de ciertas materias la reglamentación de las normas legales esté a cargo de la Administración Tributaria.

Por ejemplo, el Decreto Ley No. 25632 de 1992 (normas con rango de ley expedido por el período del gobierno de facto del ingeniero Alberto Fujimori) creó el deber de emitir comprobantes de pago. Pues bien, en la Resolución de Superintendencia No. 007-99-SUNAT de 1999 que ha sido expedida por la SUNAT se encuentran las respectivas normas reglamentarias.

En séptimo lugar, aunque la Norma III no se refiere a los informes de la SUNAT de todos modos merecen una mención especial. De conformidad con los artículos 93 y 94 del Código Tributario los gremios empresariales, laborales, etc. pueden hacer consultas escritas a la SUNAT acerca de la interpretación de un determinado dispositivo legal tributario. La SUNAT absuelve estas consultas mediante informes.

En rigor estos informes no son fuentes del Derecho Tributario porque no crean normas. En rigor estos informes se limitan a interpretar las normas legales (ya creadas). Además, las conclusiones de estos informes no son vinculantes para los administrados. Estos informes obligan solamente a la Administración Tributaria que los expidió según se dispone en el artículo 94 del Código Tributario.

De todos modos, en la práctica los operadores del Derecho tales como los contribuyentes, abogados, Administración Tributaria, etc., suelen tomar en cuenta estos informes para tomar decisiones, elaborar informes particulares, fundamentar actos administrativos, etc.

Ahora bien, cuando un privado desarrolla el trabajo interpretativo con relación a determinado dispositivo legal de tipo tributario debe quedar claro que un informe de la Administración Tributaria no puede ser la base para sustentar su posición interpretativa. Por otra parte, el informe de la Administración Tributaria más bien puede ser útil para complementar una determinada posición interpretativa.

5.2. Jurisprudencia tributaria

La jurisprudencia consiste en ciertas resoluciones que emiten determinados órganos del Estado generalmente cuando se trata de controversias que se suscitan entre el administrado y la Administración Tributaria.

Vía jurisprudencia no se pueden crear normas tributarias, pero cabe la posibilidad de recrearlas. Es en este sentido muy especial que se puede sostener que la jurisprudencia es fuente de Derecho Tributario.

Por ejemplo, la Norma II del Título Preliminar del Código Tributario señala que uno de los hechos que genera a la tasa-derecho es el uso de bienes públicos. ¿El uso de la vereda para la instalación de una cabina telefónica por parte de una empresa privada se encuentra dentro de los alcances de este dispositivo legal? Ya hemos visto que existe una resolución del Tribunal Fiscal que señala que la respuesta es positiva. Como se puede apreciar en este caso la resolución del Tribunal Fiscal no está creando una norma legal pero sí está precisando los alcances de la indicada norma legal en función de cierto caso o hecho concreto. En este sentido, la referida resolución administrativa recrea el contenido de la norma que se encuentra en la ley.

En materia de jurisprudencia tributaria básicamente existen tres posibilidades. En primer lugar, se encuentra la jurisprudencia administrativa. El Tribunal Fiscal —órgano que pertenece al Ministerio de Economía y Finanzas— resuelve en última instancia en sede administrativa las controversias tributarias que se suscitan entre los administrados y las Administraciones Tributarias.

La gran mayoría de las resoluciones del Tribunal Fiscal obligan solamente a las partes que intervienen en las controversias. Por excepción solo algunas resoluciones del Tribunal Fiscal contienen criterios vinculantes tal como sucede con la Resolución No. 926-4-2001 en cuya virtud el procedimiento de notificación de un acto administrativo que ha sido emitido por la Administración Tributaria se puede llevar a cabo en horas hábiles o inhábiles. Esta clase de criterios comprometen únicamente a las Administraciones Tributarias tal como se encuentra dispuesto en el artículo 154 del Código Tributario.

En segundo lugar, conviene referirnos a la jurisprudencia judicial en materia tributaria. Casi todas las sentencias de la Corte Suprema obligan solamente a los sujetos que participan en determinado litigio. Es raro encontrar una sentencia de la Corte Suprema que establezca criterios vinculantes en materia tributaria. De conformidad con el artículo 36º de la Ley del Proceso Contencioso Administrativo la Sala Judicial Constitucional y Social de la Corte Suprema puede emitir sentencias que establezcan criterios “vinculantes” que comprometen a todas las instancias judiciales. Por ejemplo, la Sentencia de Casación No. 4392-2013 ha establecido ciertos criterios vinculantes en torno a la interpretación de las normas tributarias.

Se debe destacar que a partir de la segunda década del siglo XXI la jurisprudencia judicial viene adquiriendo mayor importancia en el sistema de fuentes del Derecho Tributario toda vez que muchos de sus pronunciamientos tienen que ver con importantes temas del Derecho Tributario.

En tercer lugar, vamos a dirigir nuestra atención a la jurisprudencia constitucional. Un primer tema tiene que ver con la figura denominada “jurisprudencia”. A lo largo de una sentencia del Tribunal Constitucional se puede apreciar una serie de posiciones interpretativas sobre normas constitucionales que necesariamente tienen que ser tomadas en cuenta por los operadores del Derecho, según se encuentra dispuesto en la Norma VII del Título Preliminar del Código Procesal Constitucional. El segundo tema se refiere a la figura del “precedente vinculante” previsto en la Norma VI del Título Preliminar del Código Procesal Constitucional en cuya virtud una sentencia del Tribunal Constitucional puede fijar criterios vinculantes (reglas) que desde luego son de observancia obligatoria para todos los operadores del Derecho. A título de ejemplo se puede revisar la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente No. 00053-2004/PI/TC sobre arbitrios municipales.