Francisco Ruiz de Castilla - Derecho Tributario Peruano – Vol. I

En tercer lugar, el Derecho Tributario Sustantivo que contiene los principios y normas que regulan a la obligación tributaria.

En cuarto lugar, el Derecho Administrativo Tributario que se relaciona con los principios y normas que regulan las facultades de la Administración Tributaria, así como los derechos y deberes de los administrados ante la Administración Tributaria.

En quinto lugar, el Derecho Procesal Tributario donde se encuentran los principios y normas que se refieren a los diversos procedimientos que se llevan a cabo ante la Administración Tributaria.

En sexto lugar, el Derecho Penal Tributario que contiene los principios y normas que tienen que ver con las infracciones y sanciones tributarias de tipo administrativo y también los delitos tributarios.

3. PRINCIPIOS DEL DERECHO TRIBUTARIO

Ya hemos visto que el Derecho Tributario se encuentra constituido por principios y normas. A continuación, vamos a examinar especialmente los principios en materia tributaria.

Los principios tributarios vienen a ser ciertos patrones de referencia para la identificación y desarrollo de determinados aspectos del tributo o mas exactamente la obligación tributaria. Estos patrones de referencia se conectan con los valores, tal como sucede con el principio de igualdad que encuentra inspiración en el valor de la justicia.

Los principios tributarios pueden o no estar positivizados. Existen ciertos principios tributarios que no cuentan con presencia directa en el art. 74 de la Constitución. Así ocurre con el principio de capacidad contributiva y el principio de generalidad.

Por otra parte, existen principios tributarios que cuentan con mención expresa en el citado art. 74 de la Constitución tal como sucede con los principios de legalidad, reserva de ley, igualdad y no confiscatoriedad.

Otro aspecto que conviene examinar es la jerarquía de los principios tributarios. Desde una perspectiva positivista clásica, donde el centro del Derecho es la norma jurídica legal, se tiene que los principios terminan por ser relegados a un segundo plano. Esta parece ser la posición que asume la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario cuando señala que a falta de una norma legal expresa (sea tributaria o no) son aplicables en vía supletoria los principios del Derecho Administrativo. Además, se indica que solo en defecto de los principios del Derecho Administrativo recién podrían tener cabida los principios generales del Derecho.

Hoy en día en la teoría general del Derecho, especialmente a la luz del proceso de constitucionalización del Derecho, ha ganado mucho terreno una visión distinta en cuya virtud los principios preceden a las normas legales. En este sentido se puede sostener que los principios del Derecho en general preceden a las normas legales de tipo tributario. En este sentido la parte de la Norma IX que venimos comentando parece desfazada.

Finalmente, uno de los principios generales del Derecho que cada vez posee mayor importancia es el principio de razonabilidad. La jurisprudencia peruana recurre con frecuencia al principio de razonabilidad cuando se trata de controversias de Derecho Tributario.

El principio de razonabilidad significa que ante una determinada cuestión (tema o hecho) se debe asumir una posición con el debido sustento. Ahora bien, este sustento o justificación debe ser aceptable por la sociedad (legitimidad). Sobre el particular se puede consultar el fundamento 30 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Constitucional No. 02051-2016-PA/TC. Por ejemplo, en el procedimiento contencioso administrativo se discute bastante acerca del plazo razonable para que la autoridad se pronuncia sobre una determinada controversia.

4. NORMAS TRIBUTARIAS

Las normas tributarias son aquellos dispositivos que regulan al tributo y todos aquellos aspectos vinculados a este tal como sucede con la materia constitucional, internacional, administrativa, procesal y penal.

Esta clase de normas es generada por la legislación tributaria y se recrean con la jurisprudencia tributaria y doctrina tributaria. Ahora bien, para el tratamiento de un determinado hecho que posee consecuencias tributarias es posible que —además de las normas tributarias— también tengan presencia ciertas normas que pertenecen a otras ramas del Derecho.

Sobre el particular la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario señala lo siguiente: “En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan, ni las desnaturalicen…”.

Para que una norma que pertenece a otras ramas del Derecho pueda tener presencia ante un hecho que posee consecuencias tributarias se tienen que cumplir ciertos requisitos.

Primero, no debe existir una determinada norma dentro de las fuentes del Derecho Tributario. Es decir que cierta regla no tiene presencia en la legislación tributaria.

Segundo, la norma que pertenece a otras ramas del Derecho no puede ser opuesta a las normas tributarias y tampoco puede terminar por desnaturalizar a la norma tributaria.

Por ejemplo, el proceso contencioso administrativo cuenta con ciertas normas en el Código Tributario. Efectivamente entre los arts. 157 y 159 se tiene contemplados algunos aspectos de esta clase de proceso. Las demás normas que resultan aplicables se encuentran en la Ley No. 27584 denominada Ley del Proceso Contencioso Administrativo.

5. FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO

La fuente del Derecho es aquel medio que tiene la capacidad para introducir principios y normas dentro del sistema jurídico.

En la norma III del Título Preliminar del Código Tributario se establece una relación de las fuentes de nuestro Derecho Tributario. Estas fuentes son tres: legislación, jurisprudencia y doctrina.

5.1. Legislación tributaria

La legislación tributaria es el producto formal de un proceso que tiene que ver con la función normativa del Estado.

En la Norma III se encuentra una serie de dispositivos legales. En primer lugar, el literal a) de la Norma III se refiere a las “disposiciones constitucionales”. Aquí se confunde fuente con norma. La fuente de Derecho es la Constitución. Tema diferente es que la Constitución contiene normas. Entonces la Norma III debió hacer referencia a la Constitución y no a las reglas que esta contiene. Gracias a la Constitución se encuentran positivizados una serie de principios tributarios como el principio de reserva de ley, por ejemplo.

En segundo lugar, el literal b) de la norma III señala a los Tratados Internacionales. Cabe destacar que en las últimas décadas el Estado peruano ha celebrado acuerdos con otros Estados para fijar reglas con el propósito de evitar la doble imposición internacional, es decir que una renta que es obtenida por una persona no tribute en dos países a la vez. Aquí se encuentran los convenios bilaterales suscritos por el Estado peruano con Canadá, Chile, etc. para evitar la doble imposición denominados Convenios sobre Doble Imposición-CDI.

Por otra parte, en materia de cooperación entre las Administraciones Tributarias de distintos Estados para luchar contra la evasión y elusión tributaria, en el año 2018 el Estado peruano ha procedido con la suscripción de un tratado denominado “Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal”.

En tercer lugar, el literal c) de la Norma III hace mención a “las leyes tributarias y las normas de rango equivalente”. Con relación a las leyes tributarias cabe destacar que muy pocas normas legales expedidas por el Parlamento (leyes en sentido formal) regulan la materia tributaria.

Respecto a las “normas de rango equivalente” se vuelve a confundir fuente con normas. En rigor la Norma III ha querido hacer referencia a los Decretos Legislativos, Ordenanzas Regionales, Ordenanzas Municipales, etc. que poseen el mismo rango que la ley formal según el último párrafo de la Norma III del Título Preliminar del Código Tributario y segundo párrafo del art. 74 de la Constitución.