Markus Brinkmann - Tax Compliance

Bei Gefahr im Verzug:

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Sonderfälle:

Und zuletzt:

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Wenngleich dieser Katalog der Rechte der Steuerfahndung lang erscheint, darf doch nicht verkannt werden, dass es sich grundsätzlich um die normalen Rechte eines jeden Finanzbeamten und eines jeden Kriminalbeamten der Polizei handelt, die sich lediglich wegen der gesetzlich so bestimmten Doppelfunktion der Steuerfahndung in dieser Ermittlungsbehörde kumulieren. Die Verstärkungen der Rechte in § 208 Abs. 1 S. 3 AO und § 110 Abs. 1 StPO sind demgegenüber marginal.

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Wenn die Steuerfahndung mit anderen Prüfungsdiensten (Betriebsprüfung, Umsatzsteuer-Sonderprüfung) oder mit anderen Ermittlungsbehörden (z.B. Polizei, Zoll) bei der Ermittlungen eines Falles zusammenarbeitet und dazu eine gemeinsame Ermittlungsgruppegebildet wird, was insbesondere bei deliktsübergreifenden Großverfahren notwendig werden kann, richten sich die Aufgaben und Befugnisse nach den vorstehend geschilderten Grundsätzen. Die Tätigkeit in der gemeinsamen Ermittlungsgruppe führt nicht zu einer Ausweitung von Befugnissen etwa in Form einer „Kompetenz-Leihe“ vom anderen Dienst oder der anderen Ermittlungsbehörde.

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Eine Zusammenarbeit von Steuerfahndung und Betriebsprüfung kommt insbesondere in Betracht, wenn sich anlässlich einer Betriebsprüfung ein strafrechtlicher Anfangsverdacht ergibt, der nach Lage der Dinge nur im Strafverfahren ermittelt werden kann. Wenn die Betriebsprüfung schon weit fortgeschritten ist, ist die komplette Übernahme des Falles durch die Steuerfahndung oft nicht sinnvoll und von den Betriebsprüfungsstellen auch nicht gewollt, weil dann einerseits die bisher geleistete Prüfungstätigkeit in der Statistik der Betriebsprüfung nicht erfasst wird und andererseits sich der Steuerfahnder nochmal in bereits geprüfte Sachverhalte einarbeiten muss. In diesen Fällen bietet sich eine sog. Kombi–Prüfung an, bei der der steuerliche Bericht gemeinsam vom Betriebsprüfer und vom Steuerfahnder erstellt wird, während der strafrechtliche Bericht alleine vom Steuerfahnder verfasst wird. Hierbei ist jedoch zu beachten, dass der gemeinsame steuerliche Bericht deutlich zwischen den jeweiligen Ermittlungsteilen differenzieren muss, damit der den Bericht auswertende Innendienstsachbearbeiter erkennen kann, welche Besteuerungsgrundlagen sich aufgrund einer Steuerhinterziehung ergeben (→ dann möglicherweise zehnjährige Festsetzungsverjährung gem. § 169 Abs. 2 S. 2 AO) und welches die rein steuerlichen Feststellungen (keine Steuerhinterziehung) sind (→ dann vierjährige Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO). Entsprechendes gilt für die Feststellung von Steuerordnungswidrigkeiten und die dann geltende fünfjährige Festsetzungsfrist.

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Besteuerungsverfahren und Steuerstrafverfahren laufen parallel nebeneinander her. Trotz Einleitung eines Steuerstrafverfahrens darf eine Betriebsprüfung durchgeführt oder fortgesetzt werden.[18] Die steuerlichen Pflichten des Steuerpflichtigen im Besteuerungsverfahren bestehen unverändert fort, können aber nach § 393 Abs. 1 S. 2 AO nicht mehr mit den Zwangsmitteln der AO (§§ 328 ff. AO) durchgesetzt werden.

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Strafrechtlich steht dem Verdächtigen aber das Grundrecht der Selbstbelastungsfreiheit zu. „ Nemo tenetur se ipsu accusare“ bedeutet, dass sich niemand selbst wegen einer (Steuer-) Straftat belasten muss. Daraus folgt ein weitgehendes Mitwirkungsverweigerungsrecht, aus dessen Inanspruchnahme keine negativen Schlüsse gezogen werden dürfen. Verweigert der Verdächtige aber im Strafverfahren zulässigerweise, im Besteuerungsverfahren jedoch unzulässig seine Mitwirkung an der Aufklärung des Sachverhalts, kann diese Mitwirkungsverweigerung steuerlich zu einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nach § 162 AO führen. Damit kann die Inanspruchnahme des Grundrechts der Selbstbelastungsfreiheit zu einem steuerlichen Nachteil führen, den aber die Rechtsordnung aus fiskalischen Gründen hinzunehmen scheint. Darüber ist der Verdächtige entsprechend zu belehren. Die doppelte Belehrung (steuerlich wie strafrechtlich) muss dem Beschuldigten bei Bekanntgabe des Strafverfahrens zuteil werden.

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Nach der Rechtsprechung des BFH mindert sich das erforderliche Beweismaß einer steuerlichen Schätzung umso mehr, je größer die Mitwirkungspflichtverletzung des Steuerpflichtigen ist.[19] Die Schätzung hat grundsätzlich das Ziel einer größtmöglichen Wahrscheinlichkeit ihrer Ergebnisse. Infolge der Mitwirkungspflichtverletzung tritt aber eine Beweismaßerleichterung ein und das Finanzamt kann auch Ergebnisse mit einer geringeren Wahrscheinlichkeit schätzen. Das kann praktisch bedeuten, dass die Umsätze höher geschätzt werden können ohne Ansatz zusätzlichen Wareneinkaufs, wenn die höheren Umsätze auch ohne diesen zusätzlichen Wareneinkauf noch möglich gewesen wären. Das gilt selbst dann, wenn bei Ansatz von zusätzlichem (geschätztem) Wareneinkauf das Schätzungsergebnis (der Gewinn als Besteuerungsgrundlage) wahrscheinlicher wäre, infolge der durch die Mitwirkungspflichtverletzung eintretenden Beweiserleichterung aber die geringere Wahrscheinlichkeit ausreichend ist. Diese Beweismaßerleichterungen sind aber bei einer strafrechtlichen Schätzung unzulässig.

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Nach der doppelfunktionalen Aufgabenzuweisung kann die Steuerfahndung je nach Aufgabe sowohl strafrechtlich wie steuerlich tätig werden. Dies gilt regelmäßig selbst für denselben Ermittlungsfall. In den strafrechtlichen noch nicht verjährten Jahren hat die Steuerfahndung strafrechtlich zu ermitteln. Ihr stehen dazu die oben skizzierten strafprozessualen Befugnisse zu, solange der Fall strafrechtlich noch nicht verjährt ist. Die strafrechtliche Verjährung beträgt bei der einfachen Steuerhinterziehung fünf Jahre, § 78 Abs. 3 Nr. 4 StGB i.V.m. § 370 Abs. 1 AO.

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Da die steuerliche Festsetzungsverjährung nach § 169 Abs. 2 S. 2 AO in Fällen der normalen Steuerhinterziehung zehn Jahre beträgt, wird der Steuerfahnder im Regelfall für die früheren Jahre nur steuerlich ermitteln können. Dafür stehen ihm nur die Befugnisse nach der AO zur Seite, nicht jedoch die der Strafprozessordnung.

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Trotz dieser Parallelität der Verfahren, allerdings mit unterschiedlichen Eingriffsbefugnissen, wird ein (willkürlicher) Wechsel der Verfahren regelmäßig nicht zulässig sein.

Teil 1 Tax Compliance und Unternehmen› 8. Kapitel Ermittlungsmethoden und -kompetenzen von Steuerfahndung und Betriebsprüfung und daraus resultierende Risiken› II. Ermittlungsanlässe und -umfang