Johannes Corsten - Steuerstrafrecht

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Kein vorsatzausschließender Tatbestandsirrtum, sondern nur ein Verbotsirrtum ist der Irrtum über das Bestehen einer steuerrechtlichen Erklärungspflicht( Rn. 86).[123]

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Kein Raum für einen Irrtumbesteht nach der Rspr. aber dann, wenn sich aufgrund einer Gesamtwürdigung aller Umstände ergibt, dass der Täter mit bedingtem Hinterziehungsvorsatzgehandelt hat, indem dieser zwar das Bestehen einer steuerlichen Pflicht für möglich gehalten hat, sich aber gleichwohl mit dem Eintritt des durch ihn bewirkten Steuerverkürzungserfolges abgefunden hat.[124]

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(c) Fahrlässigkeitsstrafbarkeit:Fahrlässige Steuer straftatenkennt das Steuerstrafrecht nicht, allerdings können die Steuerordnungswidrigkeitengem. §§ 378–382fahrlässig begangen werden.[125] Besondere Bedeutung kommt hier insb. der leichtfertigen Steuerhinterziehunggem. § 378zu (s. dort).[126]

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(a) Rechtfertigung:Die Rechtswidrigkeit richtet sich nach allg. Regeln, ist also in der Regel gegeben, wenn der gesetzliche Tatbestand erfüllt ist (Indizwirkung des Tatbestands). Rechtfertigungsgründe spielen üblicherweise keine Rolle im Steuerstrafrecht.[127]

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(aa) Behördliche Äußerungen:Eine der behördlichen Genehmigungaus dem Umweltstrafrecht vergleichbare Regelung, die eventuell das Unrecht ausschließt, kennt das Steuerstrafrecht nicht.[128]

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Nicht endgültige Entscheidungen über den Steueranspruch, wie etwa die Zustimmung zur Erstattung von Umsatzsteuer (§ 168 S. 2), bewirken keinen Ausschluss der Strafbarkeit wegen einer Steuerstraftat. Dies gilt nach der Rspr. selbst dann, wenn die FinB trotz Kenntnis der „für die zutreffende Besteuerung bedeutsamen Tatsachen“ aus „ ermittlungstaktischen Erwägungen“ eine materiell unrichtige Zustimmung zur Erstattung von Umsatzsteuerabgeben, um die Ermittlungen „zur Aufdeckung und Zerschlagung eines groß angelegten Umsatzsteuerhinterziehungssystems“ nicht zu gefährden.[129] Das Nichteinschreiten der Behörden soll auch keine strafmildernden Wirkungen auf Strafzumessungsebenehaben.[130]

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Die im Besteuerungsverfahren zulässigen Vereinbarungen zwischen StPfl. und FinB über den steuerlichen Sachverhalt(sog. tatsächliche Verständigung)[131] entfalten ebenfalls keine Bindungswirkungfür ein eventuell nachfolgendes Steuerstrafverfahren.[132]

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Der nachträgliche Erlasseines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis aus Billigkeitsgründen (§ 227) bewirkt keinen Ausschluss der Strafbarkeit wegen einer Steuerstraftat, dürfte aber entsprechend den allg. Regeln zur nachträglichen Genehmigung im Vermögensstrafrecht auf Ebene der StrafzumessungBerücksichtigung finden.[133]

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(bb) Wirtschaftliche Notlagen:Die Verhinderung wirtschaftlicher Notlagen, etwa der Schutz der eigenen wirtschaftlichen Existenz oder der Schutz von Arbeitsplätzen, rechtfertigt grundsätzlich keine Steuerstraftat.[134] Eine Rechtfertigung wegen rechtfertigenden Notstands( § 369 Abs. 2i.V.m. § 34 StGB) scheitert bereits an der Erforderlichkeit der Notstandshandlung i.S.v. § 34 S. 1 StGB, da die Rechtsordnung besondere Verfahren vorhält, um Notlagen abzumildern.[135] So sind bei drohender finanzieller Leistungsunfähigkeit vorrangig die Möglichkeiten der AO zu nutzen wie z.B. Stundung (§ 222) oder Erlass (§ 227).[136]

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(cc) Geltendmachung von Ermäßigungsgründen:Auch das Bestehen von Ermäßigungsgründen gibt dem StPfl. nicht das Recht, eigenmächtig die Steuerschuld zu saldieren(etwa durch Verrechnung hinterzogener Umsatzsteuer mit Vorsteueransprüchen). Anders als etwa im Vermögensstrafrecht des StGB werden steuermindernde und steuererhöhende Gründe nicht saldiert (sog. Kompensationsverbot, vgl. § 370 Abs. 4 S. 3sowie Rn. 62 f.).

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(dd) Die Besteuerung sitten- und gesetzwidriger Geschäfte:Eine Besonderheit des Steuerrechts stellt es dar, dass auch sitten- und gesetzwidrige Geschäfte der Steuerpflicht unterliegen(vgl. § 40).[137] Dies hat zur Folge, dass auch Einkünfte aus strafbaren Handlungen der Besteuerung unterfallenund den FinB gegenüber zu erklären sind, soweit sie einen Besteuerungstatbestand erfüllen.[138] So sind bspw. auch Erträge aus dem verbotenem Handel mit Betäubungsmitteln,[139] aus verbotener Prostitution[140] oder auch einer verbotenen Lotterie[141] zu versteuern.[142] Dies stellt nach allg. Meinung keinen Widerspruch zum Gebot der Einheit und Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnungdar, da damit gerade eine steuerliche Privilegierung sittenwidrigen oder rechtswidrigen Verhaltens verhindert werden soll[143] (zur Gefahr der Selbstbelastung s. Rn. 86 f.).

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(ee) Gefahr der Selbstbelastung:Soweit der StPfl. in Erfüllung einer steuerlichen Erklärungspflicht[144] Tatsachen offenbart, die die Verfolgung einer Straftatrechtfertigen, die keine Steuerstraftat ist, dürfen diese im Grundsatz nicht zu Lasten des StPfl. „verwendet“ werden ( Beweisverwendungs- bzw. -verwertungsverbot,§ 393 Abs. 2 S. 1).[145]

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Eine ausnahmsweise Verwendung bzw. Verwertungsoll allerdings gem. § 393 Abs. 2 S. 2 möglich sein, wenn ein zwingendes öffentliches Interessei.S.v. § 30 Abs. 4 Nr. 5 besteht[146] (Details s. § 393 Rn. 72 ff).

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(b) Schuldausschluss

(aa) Verbotsirrtum, § 17 StGB :Ein Schuldausschluss wegen Verbotsirrtumskommt in Betracht, wenn dem Täter bei der Begehung der Tat die Einsicht fehlte, Unrecht zu tun( § 369 Abs. 2i.V.m. § 17 S. 1 StGB), was etwa bei einem Irrtum über das Bestehen einer steuerrechtlichen Erklärungspflicht[147] der Fall sein kann.

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Konnte der Täter den Irrtum ausnahmsweise nicht vermeiden, so handelte er ohne Schuld (§ 17 S. 1 StGB); anderenfalls kann die Strafe lediglich nach § 49 Abs. 1 fakultativ gemildert werden (§ 17 S. 2 StGB).

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An die Unvermeidbarkeit eines Irrtumsi.S.v. § 17 StGB stellt die Rechtsprechung hohe Anforderungen.[148] Vermeidbar und damit dem Täter vorwerfbar ist der Verbotsirrtum, wenn der Täter trotz einer ihm nach dem Umständen des Einzelfalles und seinem Lebens- und Berufskreis zuzumutenden Gewissensanspannung[149] nicht in der Lage war, das Unrecht der Tat zu erkennen.

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Aufkommenden Zweifelnhat der Täter nachzugehen, ggf. auch mittels Einholung externen sachkundigen Rats.[150] Das Vertrauen auf die Rechtsauskunfteines zuverlässigen, sachkundigen und unbefangenen Experten(etwa des Hausjuristen[151]) oder die Zusicherungen des zuständigen Mitarbeiters einer Behörde[152] kann den Irrtum unvermeidbar machen. Derartiges entbindet allerdings den StPfl. nach der Rspr. nicht völlig von der kritischen Prüfungund einer etwaig notwendigen erneuten Auskunftseinholung.[153]

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Auch verbindlich erteilte Auskünfte der FinB, etwa über die steuerliche Behandlung eines in der Zukunft liegenden Besteuerungstatbestands (§ 89 Abs. 2),[154] wird man zu den vertrauenswürdigen Auskünften zählen können, wenn und soweit keine oder nur unwesentliche Abweichungen des Sachverhalts vorliegen (§ 2 Abs. 1 StAuskV) und der StPfl. darauf vertraut.