Johannes Corsten - Steuerstrafrecht

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Ob darüber hinaus auch Garantenpflichten i.S.v. § 13 StGBerfasst sind, ist umstritten.[83] Besondere Relevanz hat die Frage für diejenigen Personen, die bislang nicht steuererklärungspflichtig sind wie beispielsweise der steuerliche Berater hinsichtlich nachträglicher Berichtigungen (§ 153).[84] Die Übertragung ist abzulehnen, da hierdurch die tatbestandlichen Beschränkungen der dem allgemeinen Strafrecht vorrangigen Steuerstrafnorm des § 370 Abs. 1 Nr. 2(vgl. § 369 Abs. 2Hs. 2) umgangen würden ( Sperrwirkung des Steuerstrafrechts).[85]

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(b) Teilnahme, §§ 26 , 27 StGB :Bei den Steuerstraftaten ist auch Teilnahme durch Anstiftung oder Beihilfemöglich ( § 369 Abs. 2i.V.m. §§ 26, 27 StGB) (Details s. § 370 Rn. 23 ff.).[86]

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Anstiftereiner Tat ist, wer einen anderen zu dessen vorsätzlich begangener rechtswidriger Tat bestimmt hat, bei diesem also den Tatentschluss zur Begehung eines Straftat erzeugt hat( § 369 Abs. 2i.V.m. § 26 StGB).

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Beihilfeleistet, wer einem anderen Hilfe leistet zu dessen vorsätzlich begangener rechtswidriger Tat ( § 369 Abs. 2i.V.m. § 27 StGB). Dies setzt voraus, dass die Herbeiführung des Taterfolges objektiv gefördertwird, ohne dass es erforderlich ist, dass die Beilhilfe für den konkreten Erfolg ursächlich geworden ist.[87] In subjektiver Hinsicht ist doppelter Gehilfenvorsatzhins. geförderter Tat und eigener Unterstützungshandlung erforderlich, wobei der Gehilfe keine Einzelheiten der Tat kennen muss, solange er „die Dimension der Tat erfassen kann“.[88]

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Dass auch berufstypisches „neutrales“ Verhalten, etwa durch Bankangestellte, strafbare Beilhilfe zur Steuerhinterziehungsein kann, ist spätestens durch die Leitentscheidung des BVerfG v. 23.3.1994 zu den Luxemburgverfahren „gerichtsbekannt“.[89] Obwohl als Nichtannahmebeschluss nicht mit rechtlicher Bindungswirkung ausgestattet,[90] war die Entscheidung des BVerfG in rechtstatsächlicher Hinsicht Initialzündung für umfangreiche Ermittlungen von StA und SteufA gegen deutsche Banken mit Tochtergesellschaften in Luxemburg. Daneben stellte das BVerfG in materiellrechtlicher Sicht und mit „faktischer“ Bindungswirkung[91] klar, dass auch das berufstypische „neutrale“ Verhalten eines Bankangestellten strafbare Beihilfehandlung zur Steuerhinterziehung des Kunden sein kann.[92]

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Die höchstrichterliche Rechtsprechung hat dies aufgegriffen und die Grenze n strafloser Unterstützung durch berufstypische Handlungenwie folgt gesetzt. Hat der Unterstützende, etwa der Bankangestellte, das sichere Wissen(dolus directus 2. Grades), dass sein Tatbeitrag zur Begehung einer Straftat genutzt wird, ist sein Tatbeitrag als Beihilfehandlung anzusehen, da er einen Akt der „Solidarisierung“ darstellt. Hat er hingegen keine sichere Kenntnis, hält er die deliktische Verwertung seines Beitrages also lediglich für möglich (dolus eventualis), so ist sein Tatbeitrag im Grundsatz nicht als Beihilfehandlung anzusehen, es sei denn, „das von ihm erkannte Risiko strafbaren Verhaltens des von ihm Unterstützten war derart hoch, dass er sich mit seiner Hilfeleistung ‚die Förderung eines erkennbar tatgeneigten Täters angelegen sein‘ ließ [93] (s. auch § 370 Rn. 25).

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(a) Strafbarkeit des Versuchs, §§ 22 , 23 StGB: Beim Versuchgelten die allg. Regeln. Da das Steuerstrafrecht keine Verbrechenstatbestände(mehr[94]) enthält, also Taten mit einer Freiheitsstrafe von mindestens einem Jahr (§ 12 Abs. 1 StGB), kommt es bei den allein vorkommenden Vergehenstatbeständen des Steuerstrafrechts für eine Strafbarkeit des Versuchsdarauf an, dass diese ausdrücklich gesetzlich angeordnetist ( § 369 Abs. 2i.V.m. § 23 Abs. 1 StGB). Dies ist etwa der Fall bei § 370( Abs. 2), § 372( Abs. 2i.V.m. § 370 Abs. 2) und § 374(Abs. 3) (s. § 370 Rn. 281; § 372 Rn. 26; § 374 Rn. 45.).

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Eine Steuerstraftat versucht, wer nach seiner Vorstellung von der Tatzur Tatbestandsverwirklichung unmittelbar ansetzt( § 369 Abs. 2i.V.m. § 22 StGB), was in der Regel Handlungen verlangt, die aus Sicht des Täters bei ungestörtem Fortgang unmittelbar in die Tatbestandsverwirklichung der jeweiligen Steuerstraftat münden (Am Bsp. von § 370s. dort Rn. 282 ff.).

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(b) Rücktritt vom Versuch, §§ 24 StGB: Der strafbefreiende Rücktritt vom Versuchbestimmt sich nach den allg. Regeln( § 369 Abs. 2i.V.m. § 24 StGB, s. Rn. 53 ff.) und ist bei Vorliegen seiner Voraussetzungen ( Rn. 52 ff.) persönlicher Strafaufhebungsgrund[95].

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Der rechtswirksame Rücktritt vom Versuch setzt zunächst nach der Rspr. voraus, dass kein fehlgeschlagener Versuchvorliegt. Die Tat muss also objektiv noch zu vollenden seinund Täter muss dies subjektiv erkennen oder die Vollendung noch für möglich halten.[96] Setzt der StPfl. den Versuch der Steuerhinterziehung in einem Rechtsbehelfsverfahren fort, kann dies dazu führen, dass der Versuch nicht schon mit Erlass des Steuerbescheids, sondern erst mit dessen Bestandskraft als endgültig fehlgeschlagen anzusehen ist[97] (s. § 370 Rn. 289).

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Die weiteren Anforderungen an die Rücktrittshandlungrichten sich zunächst danach, ob es um die Tat eines Einzeltäters (§ 24 Abs. 1 StGB, Rn. 54) oder mehrerer Beteiligter (§ 24 Abs. 2 StGB, Rn. 55) geht.

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Für den Rücktritt des Einzeltäters(§ 24 Abs. 1 StGB) gilt Folgendes: Für den Fall, dass es für die Tatvollendung (aus Tätersicht) noch ein Zutun des Täters braucht, genügt es für den Rücktritt, wenn der Täter die weitere Ausführung der Tat freiwillig aufgibt (sog. unbeendeter Versuch, § 24 Abs. 1 S. 1 Alt. 2 StGB). Braucht es hingegen für die Tatvollendung (aus Tätersicht) kein Zutun des Täters mehr, dann muss der Täter zur Erlangung der Straffreiheit freiwillig die Vollendung der Tat verhindern (beendeter Versuch, § 24 Abs. 1 S. 1 Alt. 2 StGB) oder, wenn die Tat unabhängig vom Täter verhindert wird, sich zumindest freiwillig und ernsthaft darum bemüht haben, die Tatvollendung zu verhindern (§ 24 Abs. 1 S. 2 StGB).

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Für den Rücktritt mehrerer Beteiligter(§ 24 Abs. 2 StGB), also Mittäter oder Teilnehmer, gilt Folgendes: Straffreiheit kann erlangt werden, wenn die Vollendung der Tat freiwillig verhindertwird (§ 24 Abs. 2 S. 1 StGB), oder, wenn die Tat ohne das Zutun des Beteiligten nicht vollendet oder unabhängig von seinen Tatbeiträgen begangen wird, durch das freiwillige und ernsthafte Bemühen, die Tatvollendung zu verhindern (§ 24 Abs. 2 S. 2 StGB).

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Das Steuerstrafrecht enthält darüber hinaus mit der strafbefreienden Selbstanzeigegem. § 371eine zusätzlich anwendbare Sonderregelung[98], die unter bestimmten Voraussetzungen auch noch nach Vollendung und Beendigung der Tat Straffreiheit ermöglicht ( Rn. 116; sowie allg. § 371 Rn. 1 ff.).

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(a) Vollendung der Tat: Der Zeitpunkt der Vollendung der Tatmarkiert die Grenze zum Versuch der Tat( § 369 Abs. 2i.V.m. § 22 StGB, Rn. 49 ff.), der nicht zwingend strafbar ist ( § 369 Abs. 2i.V.m. § 23 Abs. 1 StGB, s. Rn. 49) und stets milder bestraft werden kann ( § 369 Abs. 2i.V.m. § 23 Abs. 2 StGB).