Ralf Klaßmann - Aktuelle Besteuerungsfragen für Krankenhäuser und Krankenhausträger

Bei verbindlichen Auskünften im Zusammenhang mit Umstrukturierungen in einem Konzern können sich durch die Gebührenpflicht unverhältnismäßig hohe Kostenfolgen ergeben. 250 Dies gilt insbesondere für Umwandlungsfälle, bei denen jeder abgebende, übernehmende oder entstehende Rechtsträger für die Berechnung der Gebühr gesondert zu beurteilen sein soll. 251

Die Gebührenpflicht der Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach § 89 Abs. 3 Satz 1 AO ist verfassungsgemäß 252 , da es sich um eine »individuelle Dienstleistung« der Finanzverwaltung handelt, die dem Auskunftssuchenden einen individuellen Vorteil gewährt. Die Komplexität des Steuerrechts zwingt den Staat nicht, verbindliche Auskünfte gebührenfrei anzubieten.

Auch die Erhebung einer Mindestgebühr für die Erteilung einer verbindlichen Auskunft ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Die Verfassungsmäßigkeit gilt im Übrigen sowohl für die sog. Zeitgebühr als auch für die sog. Wertgebühr, und zwar für Letztere auch dann, wenn diese auf der Grundlage eines Gegenstandswerts von 30 Mio. zu bemessen ist. 253

Steuerberater sind im Übrigen verpflichtet, ihren Mandanten die Einholung einer verbindlichen Auskunft zu empfehlen, wenn die Rechtslage nach Ausschöpfung der eigenen Erkenntnismöglichkeiten ungeklärt ist und die Beratung eine später nicht mehr korrigierbare rechtliche Gestaltung betrifft. 254

Durch das sog. »Ehrenamtsstärkungsgesetz« 255 hat der Gesetzgeber im Rahmen des neu geschaffenen § 60a AO mit Wirkung ab der Verkündung im Bundesgesetzblatt eine (formelle) Feststellung der satzungsmäßigen Voraussetzungen geschaffen. Im Hinblick auf formale Aspekte im Rahmen von Satzungsformulierungen bedarf es also nicht der (im vorherigen Kapitel) angesprochenen (gebührenpflichtigen) sog. verbindlichen Auskunft. Solche verbindlichen Auskünfte werden auch prinzipiell nur im Hinblick auf geplante Sachverhalte und deren zutreffende steuerliche Beurteilung gewährt.

Die Einhaltung der satzungsmäßigen Voraussetzungen (nach §§ 51, 59, 60 und 61 AO) wird gesondert (per Bescheid) festgestellt. 256

Diese Feststellung der Satzungsmäßigkeit ist für die Besteuerung der (steuerbegünstigten) Körperschaft und der Steuerpflichtigen, die Zuwendungen in Form von Spenden und Mitgliedsbeiträgen an die Körperschaft erbringen, bindend. 257

Die Feststellung der Satzungsmäßigkeit erfolgt entweder auf Antrag der (steuerbegünstigten) Körperschaft oder von Amts wegen bei der Veranlagung zur Körperschaftsteuer, wenn bisher noch keine Feststellung erfolgt ist. 258

Die Bindungswirkung der Feststellung entfällt ab dem Zeitpunkt, in dem die Rechtsvorschriften, auf denen die Feststellung beruht, aufgehoben oder geändert werden. 259 Tritt bei den für die Feststellung erheblichen Verhältnissen eine Änderung ein, ist die Feststellung mit Wirkung vom Zeitpunkt der Änderung der Verhältnisse aufzuheben. 260 Für die Feststellung erheblich sind alle Bestimmungen, die für das Vorliegen der formellen Voraussetzungen gem. §§ 51, 59, 60 und 61 AO von Bedeutung sind (sog. » gemeinnützigkeitsrechtliche Bestimmungen«). Hierzu zählen z. B. Änderungen der Zwecke, Anpassung an die Mustersatzung sowie Änderung der Vermögensbindung. 261

Ändert eine Körperschaft gemeinnützigkeitsrechtlich relevante Bestimmungen ihrer Satzung, so ist die bisherige Feststellung mit Datum des Inkrafttretens der Satzungsänderung aufzuheben. Zivilrechtliche Änderungen ohne steuerliche Relevanz sind dagegen unerheblich. Der BFH hat in einer aktuellen Entscheidung vom 23.07.2020 262 in diesem Kontext auch klargestellt, dass eine Änderung bei den für die Feststellung der satzungsmäßigen Voraussetzungen nach § 60a AO erheblichen Verhältnissen erst mit der Eintragung der Satzungsänderung in das entsprechende Register (im Urteilsfall Vereinsregister) eintritt, sodass erst dann die Feststellung nach § 60a Abs. 4 AO mit Wirkung vom Zeitpunkt der Änderung der Verhältnisse aufzuheben ist.

Materielle Fehler im Feststellungsbescheid über die Satzungsmäßigkeit können mit Wirkung ab dem Kalenderjahr beseitigt werden, das auf die Bekanntgabe der Aufhebung der Feststellung folgt. Stellt sich z. B. im Mai 2021 heraus, dass der Feststellung der satzungsmäßigen Voraussetzungen ein materieller Fehler zu Grunde liegt, und ergeht der Bescheid zur Aufhebung der Feststellung nach § 60a AO im August 2021, tritt die Aufhebung zum 01.01.2022 in Kraft. 263

Das Verfahren nach § 60a AO hat die sog. » vorläufige Bescheinigung« abgelöst 264 ; es erfolgt nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO). 265

Die Voraussetzungen für die Feststellungen nach § 60a AO liegen auch dann vor, wenn die Körperschaft bereits vor dem 01.01.2009 bestand und daher eine Anpassung an die Mustersatzung (Anl. 1 zu § 60 AO) bisher nicht vornehmen musste. 266

Liegen im Zeitpunkt der Entscheidung über die gesonderte Feststellung bereits Erkenntnisse vor, dass die tatsächliche Geschäftsführung der Körperschaft den Anforderungen des § 51 AO nicht entsprechen wird, ist die Feststellung nach § 60a Abs. 1 AO abzulehnen. 267 Darüber hinaus kann das zuständige Finanzamt eine Feststellung nach § 60a AO ablehnen oder aufheben, wenn bis zum Zeitpunkt des Erlasses des erstmaligen Körperschaftsteuerbescheids oder des Freistellungsbescheids bereits Erkenntnisse vorliegen, dass die tatsächliche Geschäftsführung gegen die satzungsmäßigen Voraussetzungen verstößt, § 60a Abs. 6 AO 268 .

Das Verfahren nach § 60a AO ist ein Annexverfahren zur Körperschaftsteuerveranlagung. 269 Die Feststellung der satzungsmäßigen Voraussetzungen kann bereits vor einer Registereintragung oder vor einer Anerkennung/Genehmigung der Körperschaft erfolgen, sofern zu diesem Zeitpunkt bereits eine Körperschaftsteuerpflicht besteht (z. B. im Rahmen einer sog. »Vorgesellschaft«). Eine Feststellung darf andererseits erst nach einem wirksamen Organbeschluss, beispielsweise über die Satzung, erfolgen. 270

Der Bescheid über die Feststellung der satzungsmäßigen Voraussetzungen sagt z. B. nichts über die Übereinstimmung von Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung aus. Dies geschieht (erst) durch einen Steuerbescheid oder den Freistellungsbescheid bzw. wird im Rahmen einer anschließenden steuerlichen Außenprüfung im Sinne der §§ 193 ff. AO überprüft.

Die Steuerbefreiung soll spätestens alle drei Jahre überprüft werden. 271 Dies geschieht durch eine sog. »Anlage Gem« zur Körperschaftsteuererklärung. 272

Ein besonderes Anerkennungsverfahren ist im steuerlichen Gemeinnützigkeitsrecht im Übrigen nicht vorgesehen. 273 Ob eine Körperschaft steuerbegünstigt ist, entscheidet das Finanzamt im Veranlagungsverfahren durch Steuerbescheid bzw. ggf. Freistellungsbescheid. Dabei muss das zuständige Finanzamt von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse ermitteln, die für die Steuerpflicht und für die Bemessung der Steuer wesentlich sind. 274 Eine Körperschaft, bei der nach dem Ergebnis dieser Prüfung die gesetzlichen Voraussetzungen für die steuerliche Behandlung als steuerbegünstigte Körperschaft vorliegen, muss deshalb auch als solche behandelt werden, und zwar ohne Rücksicht darauf, ob ein entsprechender Antrag gestellt worden ist oder nicht. Ein Verzicht auf die Behandlung als steuerbegünstigte Körperschaft ist somit für das Steuerrecht unbeachtlich. 275

Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärungen für steuerbegünstigte Körperschaften müssen – einschließlich der Anlage Gem, s. o. – grundsätzlich auf elektronischem Weg bis zum 28. Februar eines jeden Jahres an das zuständige Finanzamt übermittelt werden. 276 Das gilt z. B. für gemeinnützige Einrichtungen mit steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben (soweit die Freigrenze des § 64 Abs. 3 AO überschritten wird 277 ). Hierfür kann das kostenlose Elster Online-Portal nach einer vorherigen Registrierung verwendet werden.