Ralf Klaßmann - Aktuelle Besteuerungsfragen für Krankenhäuser und Krankenhausträger

Es liegt demgemäß kein Betrieb gewerblicher Art vor, für den eine Steuerbegünstigung (im Sinne der §§ 51 ff. AO, also z. B. wegen der Verfolgung kirchlicher Zwecke) angestrebt werden muss, sondern eine (steuerlich irrelevante) hoheitliche Tätigkeit. Dies bedeutet, dass in diesen Fällen – jedenfalls nach Auffassung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder – mangels eines Betriebs gewerblicher Art § 67 AO als Zweckbetriebsnorm unbeachtlich ist. Solche Krankenhäuser in der Trägerschaft einer öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaft unterfallen also – ohne dass es auf das Erfüllen der Voraussetzungen des § 67 AO ankommt – nicht der Körperschaftsteuerpflicht.

Eine Krankenhaus-GmbH, deren Anteile einer öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaft – ganz oder teilweise – gehören, fällt aber nicht hierunter. Sie ist eine juristische Person des privaten Rechts, unabhängig davon, wer ihr Gesellschafter ist bzw. wer ihre Gesellschafter sind. 112

58Vgl. hierzu im Überblick Hüttemann, Das Steuerrecht des Non Profit Sektors, KSzW Kölner Schrift zum Wirtschaftsrecht 3/2014, S. 158

59Vgl. im Überblick auch Kurz/Elger/Mareck, Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens und der öffentlichen Gesundheitspflege – Aktuelle steuerliche Entwicklungen in Theorie und Praxis, Stiftung & Sponsoring Rote Seiten 3/2011

60Vgl. BFH vom 02.03.1989, Az.: IV R 83/86, BStBl 1989 II, S. 506

61Vgl. BFH vom 02.10.2003, Az.: IV R 48/01, BStBl 2004 II, S. 363 – hiernach ist die Begriffsbestimmung des § 2 Nr. 1 KHG allein nur bis zum 31.12.1988 maßgebend; es ist ab 01.01.1989 – auch – auf den Krankenhausbegriff des § 107 Abs. 1 SGB V abzustellen; vgl. auch BFH vom 22.10.2003, Az.: I R 65/02, BFH/NV 2004, S. 437 (wo über eine etwaige Gesetzeskonkurrenz zwischen § 2 Nr. 1 KHG und § 107 Abs. 1 SGB V allerdings ausdrücklich nicht zu entscheiden war), AEAO zu § 67 AO, Satz 1, ferner Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 6.236, und – speziell im Bereich der Umsatzsteuer – Abschn. 4.14.5 Abs. 2 UStAE; der AEAO zu § 67 AO bezieht sich allerdings nur auf § 2 Nr. 1 KHG und nicht auch auf § 107 Abs. 1 SGB V

62Schauhoff, Handbuch der Gemeinnützigkeit, 3. Auflage 2010, § 7 Rz. 92

63So schon – allerdings nicht zum neuen Umsatzsteuerrecht ab 01.01.2009 – BFH vom 22.10.2003, Az.: I R 65/02, BFH/NV 2004, S. 437 hinsichtlich eines ambulanten Rehabilitationszentrums sowie FG München vom 05.05.1993, Az.: 15 V 383/93, EFG 1994, S. 177 hinsichtlich eines Sanatoriums; vgl. auch BFH vom 01.03.1995, Az.: IV B 43/94, BStBl 1995 II, S. 418 hinsichtlich einer durch einen Kassenarzt betriebenen Dialysestation – am Ende der Urteilsgründe

64Vgl. R 7 f 2008 i. V. m. R 82 Abs. 4 EStR 1999; vgl. hierzu auch Klein/Gersch, Abgabenordnung, 15. Auflage 2020, § 67 Rz. 2

65OFD Cottbus vom 05.08.1991, Az.: S 2183 a – 1 – St 11, NWB Eilnachrichten 1993, Fach 1, S. 300; eine Dialyse gehört gemäß § 2 Abs. 2 Satz 3 BPflV nicht zu den Krankenhausleistungen

66§ 7 Krankenhausentgeltgesetz, § 10 Bundespflegesatzverordnung

67Vgl. AEAO zu § 67 AO, Satz 2 und 3

68§ 2 Abs. 2 Satz 2 KHEntG und – bezogen auf die ersten drei der fünf genannten Sachverhalte – § 2 Abs. 2 Satz 2 BPflV

69Vgl. § 11 Abs. 3 SGB V: »Bei stationärer Behandlung umfassen die Leistungen auch die aus medizinischen Gründen notwendige Mitaufnahme einer Begleitperson des Versicherten oder bei stationärer Behandlung in einem Krankenhaus nach § 108 oder einer Vorsorge- oder Rehabilitationseinrichtung nach § 107 Abs. 2 die Mitaufnahme einer Pflegekraft, soweit Versicherte ihre Pflege nach § 63b Abs. 6 Satz 1 des Zwölften Buches durch von ihnen beschäftigte besondere Pflegekräfte sicherstellen.«

70Vgl. hierzu § 17 KHEntgG (»Wahlleistungen«); vgl. auch die Verfügung der OFD Frankfurt vom 20.07.2016, Az.: S 0186 A – 6 – St 53

71Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 6.238 unter Verweis auf BFH vom 26.08.2010, Az.: V R 5/08, BStBl 2011 II, S. 296

72Vgl. die Verfügung der OFD Rheinland vom 01.12.2010, Az.: S 0186 – 2010/0001 (»Besteuerung von Krankenhäusern«); ob die in dieser Verfügung formulierte Rechtsauffassung bundesweit uneingeschränkt gilt, ist offen; andere Finanzbehörden haben sich – soweit ersichtlich – zu der hier angesprochenen Thematik bisher nicht geäußert. Die OFD Köln wurde zum 01.01.2006 aufgelöst; die Aufgaben dieser Behörde wurden von der OFD Rheinland übernommen. Die OFD Rheinland wiederum wurde mit Ablauf des 30.06.2013 aufgelöst; ihre Aufgaben wurden auf die neue OFD Nordrhein-Westfalen übertragen, in die auch die OFD Münster integriert wurde

73Vgl. ebenda

74Ebenda

75FinMin NRW vom 09.03.2005, Az.: S 0186 – 4 – V B, DB 2005, S. 582 – unter 1. (bundeseinheitlich abgestimmt); dies wird mit der »Üblichkeit« derartiger Überlassungen in Krankenhäusern begründet. Ob dies heutzutage auch für die Wahlleistung »Internetanschluss« gegen Entgelt gilt, ist offen; u. E. ist auch insoweit »Üblichkeit« anzunehmen. Vgl. hierzu auch FM Sachsen-Anhalt, Erl. vom 11.06.2020 – 42 – S 0186 – 4, in dem die entgeltliche Überlassung von Fernsehgeräten und Telefonen als »unschädliche Annehmlichkeit« bezeichnet wird.

76Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 11. Auflage 2015, S. 344

77Ebenda

78Az.: V R 5/08, BStBl 2011 II, S. 296

79Vgl. auch Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 6.238

80BFH-Urteil vom 25.11.1993, Az.: V R 64/89, BStBl 1994 II, S. 212

81Ebenda

82Krankenhäuser, die von juristischen Personen des öffentlichen Rechts betrieben werden, sind gemäß § 3 Nr. 20 Buchst. a GewStG generell von der Gewerbesteuer befreit; bei ihnen spielt es für die Gewerbesteuerbefreiung also keine Rolle, ob die Voraussetzungen des § 67 AO erfüllt sind oder nicht

83Allerdings muss der Grundbesitz ausschließlich demjenigen, der ihn benutzt, zuzurechnen sein (sog. Eigentümer-Benutzer-Identität); vgl. hierzu die Ausführungen unter E.I.

84Vgl. Klaßmann, Das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements: Besondere Auswirkungen auf (steuerbegünstigte) Krankenhäuser, Das Krankenhaus 2007, S. 1004

85I. d. F. des BMF-Schreibens vom 14.01.2015, Az.: IV A 3 – S 0062/14/10009, BStBl 2015 I S. 76

86BFH vom 06.02.2013, Az.: I R 59/11, BStBl 2013 II, S. 603; vgl. auch Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 3.92

87Seer in: Tipke/Kruse, AO und FGO Kommentar, Stand: Juli 2020, § 52 Tz. 22

88Nach Seer in: Tipke/Kruse, AO und FGO Kommentar, Stand: Juli 2020, § 52 Tz. 22, soll die materielle oder ideelle Hilfe in individuellen Krankheitsfällen zur »Förderung des Wohlfahrtswesens« (i. S. d. § 66 AO) gehören

89Vgl. auch Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 11. Auflage 2015, S. 77

90Seer in: Tipke/Kruse, AO und FGO Kommentar, Stand: Juli 2020, § 52 Tz. 22

91Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 11. Auflage 2015, S. 76

92Musil in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur AO und FGO, Stand: November 2016, § 52 Rz. 124

93Vgl. Seer in: Tipke/Kruse, AO und FGO Kommentar, Stand: Juli 2020, § 52 Tz. 22

94Vgl. das Gutachten der unabhängigen Sachverständigenkommission zur Prüfung des Gemeinnützigkeits- und Spendenrechts, BMF-Schriftenreihe Heft 40, 1988, S. 110

95Musil in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur AO und FGO, Stand: November 2016, § 52 Rz. 127

96FG Niedersachsen vom 23.07.1974, Az.: VI Kö 10/74, EFG 1974, S. 588 – rechtskräftig –: »Eine GmbH, die sich auf die Abgabe von Kurmitteln und den Betrieb eines Bewegungsbades beschränkt, kann gemeinnützig sein.«