Axel Nordemann - Handbuch Wirtschaftsstrafrecht

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Bestechungsgelder (die ohne Wissen und entgegen den Interessen des Arbeitgebers gezahlt werden) sind erklärungspflichtige sonstige Einkünfte gem. § 22 Nr. 3 EStG, s. BFHE 191, 274 = NJW 2000, 2918; BGHSt 30, 46, 51= NJW 1981, 1457, 1458; 49, 317, 322 = NJW 2005, 300, 306; 50, 299, 316 = NJW 2006, 925, 932; NStZ-RR 2004, 242, 243 = wistra 2004, 391, 392 – jeweils m.w.N. Bei freiberuflichen Zuwendungsempfängern handelt es sich entsprechend um Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit (§ 18 EStG).

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Zur Begründung Dannecker in: NK-StGB, § 299 Rn. 142 m.w.N.

[692]

Spatscheck NJW 2006, 641, 642; Rogall in: SK-StGB, § 299 Rn. 113 m.w.N.; ausführlicher zu den steuerrechtlichen Folgen korruptiver Handlungen Sahan in: FS Samson, 2010, S. 599, 601 ff.; Lembeck in: Dölling, 5. Kap. Rn. 1 ff.; Greeve/Dörr in: Volk, § 20 Rn. 295 ff.; Noltensmeier Public Private Partnership, S. 307 ff.; Wulf wistra 2006, 89, 90; auch Hild/Albrecht JR 2005, 490, 491; umfassend zu Schmiergeldern im Einkommensteuerrecht Linke Verknüpfung von Strafrecht und Steuerrecht, S. 119 ff. und Boldt Schmiergelder, passim. Zur Einkommensteuerhinterziehung (im Kontext § 332 StGB) auch BGH NStZ-RR 2004, 242, 243 = wistra 2004, 391, 392 f., wonach der Verpflichtung zur Abgabe einer zutreffenden Steuererklärung das Nemo-tenetur-Prinzip (trotz Möglichkeit einer Durchbrechung des Steuergeheimnisses nach den §§ 393 Abs. 2 S. 2, 30 Abs. 4 Nr. 5 AO) nicht entgegenstehen soll, ein Ausgleich im gegebenen Spannungsfeld allerdings darin zu suchen sei, niedrigere Anforderungen an die Konkretisierung der steuerlichen Erklärung zu stellen (etwa nur Betragsangabe ohne konkrete Bezeichnung der Einkunftsquelle); verfassungsrechtlich und im Hinblick auf Art. 6 Abs. 1 EMRK sei die Erklärungspflicht zudem nur hinnehmbar, „wenn bei der Rechtsfolgenentscheidung der enge zeitliche und sachliche Zusammenhang zwischen der Bestechlichkeit und der Steuerhinterziehung berücksichtigt und dem durch eine straffe Zusammenziehung der zu verhängenden Einzelstrafen Rechnung getragen“ werde; weiterhin BGHSt 50, 299, 317; 49, 317, 336 f. Kritischdazu Spatscheck NJW 2006, 641, 642: Gerade die Auslassung der Einkunftsquelle werde die Aufmerksamkeit der Veranlagungsbeamten erregen; nur ein absolutes Verwertungsverbot für außersteuerliche Delikte könne helfen; weiterhin Wulf wistra 2006, 89, 95 f. m.w.N., der vorschlägt, die Nichterklärung von Schmiergeldern wegen Unzumutbarkeit normgemäßen Verhaltens für straflos zu erklären; ähnlich Joecks in: FS Kohlmann, 2003, S. 451, 463 f.; krit.auch Schünemann in: FS Gauweiler, 2009, S. 515, 518 f.

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Spatscheck NJW 2006, 641, 642.

[694]

BGH NJW 2003, 2996, 2999 f.; aber auch BGH Urt. v. 23.1.1985 (Az: 3 StR 515/84 = BeckRS 1985, 05592): Beihilfehandlung kann auch äußerlich neutrale Handlung sein. Aus jüngerer Zeit zur (Behilfe-)Strafbarkeit berufstypischer „neutraler“ Handlungen im steuer(straf-)rechtlichen Kontext BGH NStZ 2017, 337 m. Anm. Kudlich (Mitwirkung einer Anwältin bei unberechtigtem Vorsteuerabzug); BGH NStZ 2018, 328 m. Anm. Kudlich (Verkauf und Lieferung von Maschinen zur illegalen Herstellung von Zigaretten, um in Polen Verbrauch- und Umsatzsteuer zu hinterziehen); BGH BeckRS 2018, 24407 Rn. 181 ff. (Teilnahme eines Bankmitarbeiters an Umsatzsteuerkarussell).

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Nach der Reform durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 v. 24.3.1999 (BGBl. I, 402) reicht die Straf- bzw. Ahndbarkeit der Zuwendung von Vorteilen als Voraussetzung für das Betriebsausgabenabzugsverbot aus, dazu Dannecker , in: NK-StGB, Vor §§ 298 ff. Rn. 40. Die Einzelheiten dieser Regelung werden in einem BMF-Schreiben v. 10.10.2002 (BStBl. I 2002, 1031) erläutert; s. auch Joecks in: J/J/R, § 370 Rn. 318 ff.; näher zum Betriebsausgabenabzugsverbot bei Unterlassungsdelikten BGH NZWiSt 2018, 379, 386. Zur Rechtslage vor Einführung des Abzugsverbots Linke Verknüpfung von Strafrecht und Steuerrecht, S. 120 ff.

[696]

Schauf in: Kohlmann, § 370 AO Rn. 1155. Kritischdazu Spatscheck NJW 2006, 641, 644: bei Schmiergeldeinnahmen zur Vermeidung doppelter Besteuerung Betriebsausgaben- oder Werbungskostenabzug; näher Randt Steuerfahndungsfall, C Rn. 552 ff.; ausführlich zu steuerlichen Abzugsverboten Kuhli Grenzüberschreitende Korruption, S. 29 ff.

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Randt BB 2000, 1006, 1009; Kiesel DStR 2000, 949, 950 f.; T. Walter wistra 2001, 321, 325; Greeve/Dörr in: Volk § 20 Rn. 295.

[698]

Der mit dem Jahressteuergesetz 1996 v. 11.10.1995 (BGBl. I, 1250) eingeführte § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 10 EStG sah zunächst (1996–1998 [§ 52 Abs. 12 EStG]) ein Abzugsverbot für Schmiergelder nur vor, wenn der Zuwendende oder Zuwendungsempfänger rechtskräftig verurteilt, das Verfahren nach den §§ 153 ff. StPO eingestellt oder eine Geldbuße gegen ihn verhängt worden ist; sie lief damit in der Praxis weitgehend leer, vgl. Randt BB 2000, 1006, 1009, Dannecker in: Dannecker/Leitner S. 111, 131. Zum reformierten Recht Joecks in: J/J/R § 370 Rn. 319; Dannecker in: NK-StGB, Vor §§ 298 ff Rn. 40. Da Schmiergeldzahlungen direkt an den Geschäftsinhaber nicht von § 299 StGB erfasst werden, bleiben sie als Betriebsausgaben abzugsfähig, vgl. Bürger wistra 2003, 130, 132; Mölders Bestechung, S. 238.

[699]

Heerspring in: Flore/Tsambikakis, § 4 EStG Rn. 171 ff.; Gotzens DStR 2005, 673, 675; Randt BB 2000, 1006, 1009 f.; Joecks in: J/J/R § 370 Rn. 317 ff.; A. Schmitz RIW 2003, 189, 195. Die Feststellungslast der Tatbestandserfüllung trifft allerdings die Finanzbehörde, wenn sie das Abzugsverbot anwenden will – und ein entsprechender Nachweis wird ihr häufig nicht möglich sein; vgl. Randt BB 2000, 1006, 1010 und Spatscheck NJW 2006, 641, 644. Zu den an die Feststellung zu stellenden Anforderungen etwa Preising/Kiesel DStR 2006, 118 ff.; Schauf in: Kohlmann, § 370 AO Rn. 1157 und Dannecker in: NK-StGB, Vor §§ 298 ff Rn. 39 ff. – jew. m.w.N.

[700]

Eingehend Preising/Kiesel DStR 2006, 118, 120 ff., Randt Steuerfahndungsfall, C Rn. 557 ff., 565 ff. und Spatscheck NJW 2006, 641, 644 f. mit dem übereinstimmenden Ergebnis, die bloße Nichtgeltendmachung von Vorteilszuwendungen begründe noch keine Mitteilungspflicht. Ähnlich BVerfG NStZ-RR 2005, 207, wonach die Erfassung von Beträgen ohne Empfängerbenennung auf einem Konto mit der Bezeichnung „nicht abzugsfähige Betriebsausgaben“ für sich allein noch keinen für eine Durchsuchungsanordnung ausreichenden Verdacht begründet. Zur verfassungsrechtlichen Problematik und zur Mitteilungspflicht auch Hellmann in: HHSp, § 370 AO Rn. 105 ff.; Heerspring in: Flore/Tsambikakis, § 4 EStG Rn. 211 ff. (einschränkende Auslegung geboten). Die unterlassene oder verfehlte Verdachtsmitteilung ist für den Betriebsprüfer und Steuerfahnder mit nicht unerheblichen Strafbarkeitsrisiken (§§ 258, 258a oder § 355 StGB) verbunden; dazu Randt BB 2002, 2252, 2253, Fietz/Weidlich RIW 2005, 423, 428 und Dannecker in: Dannecker/Leitner, S. 111, 136; ders. in: NK-StGB, Vor §§ 298 ff Rn. 48.

[701]

BFHE 220, 348 = NJW 2008, 3517 = wistra 2008, 348.

[702]

Schauf in: Kohlmann, § 370 AO Rn. 1160; Heerspring in: Flore/Tsambikakis, § 4 EStG Rn. 192 ff.; ausführlich dazu Linke Verknüpfung von Strafrecht und Steuerrecht, S. 206 ff.