Johannes Corsten - Steuerstrafrecht

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Bei einem Steuerberatergilt die Verletzung steuerlicher Pflichten als innerberuflich. Dem ist zuzustimmen, soweit der Steuerberater Mandanten bei der Begehung von Steuerhinterziehungen berät oder unterstützt und damit Beihilfe leistet oder sich als Mittäter strafbar macht.[999] Hingegen kann, wenn der Steuerberater lediglich eigene steuerliche Pflichten verletzt, nichts Anderes gelten als für andere Berufstätige bzw. Gewerbetreibende.[1000] Nach der berufsgerichtlichen Rspr. kann ein solcher Verstoß allerdings zum Berufsausschluss nach § 90 Abs. 1 Nr. 5 StBerG führen (s. auch Rn. 416 f.). Gleiches gilt für die weiteren in §§ 3 und 4 StBerG genannten Personen, die Hilfe in Steuersachen leisten.

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Ein Berufsverbot kann nur verhängt werden, wenn der Täter wegen der Straftat verurteiltwird oder wegen Schuldunfähigkeit nicht verurteilt wird. Zudem muss eine Gesamtwürdigung des Täters und der Tatdie Gefahr erkennen lassen, dass der Täter bei weiterer Ausübung seines Berufs (Berufszweigs) oder Gewerbes (Gewerbezweigs) erhebliche weitere rechtswidrige Taten(Steuerhinterziehungen) begehen wird. Wegen der gravierenden Folgen des Berufsverbots und dem damit verbundenen Eingriff in Art. 12 GG ist davon nur unter hohen Voraussetzungen auszugehen, was sowohl die Gefahr weiterer Straftaten betrifft, als auch deren Erheblichkeit.[1001] Zumindest bei erstmaliger Verurteilung dürfte regelmäßig davon auszugehen sein, dass diese für sich in ausreichendem Maße abschreckend wirkt, so dass daneben kein Berufsverbot zu verhängen ist. Ein zulässiges Verteidigungsverhalten, wie insb. das Bestreiten der Tat, darf für die Gefahrprognose nicht zulasten des Angeklagten gewertet werden.[1002]

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Als steuerliche Folgen einer Steuerhinterziehung sieht das Gesetz die Haftungfür die hinterzogene Steuer nach § 71 vor, eine für die verkürzte Steuer auf 10 Jahre verlängerte Festsetzungsfristnach § 169 Abs. 2 S. 2 sowie die Festsetzung von Hinterziehungszinsennach §§ 235, 238. Zudem greifen Abzugsverbote, einerseits nach § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG für Geldstrafen und Geldbußen, sowie andererseits nach § 4 Abs. 5 Nr. 10 EStG für im Zusammenhang mit rechtswidrigen Zuwendungen (insb. Schmiergeldzahlungen) stehende Aufwendungen. Solche Ausgaben dürfen nicht als Betriebsausgaben, bzw. über § 9 Abs. 5 EStG nicht als Werbungskosten, geltend gemacht werden.

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Nach § 71 haftet der Täter oder Teilnehmer einer Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei für die verkürzten Steuern und die zu Unrecht gewährten Steuervorteile, sofern er nicht schon als Steuerschuldner in Anspruch genommen werden kann.[1003] Das Vorliegen der Voraussetzungen des § 71, also insb. einer Steuerhinterziehung, hat die Finanzbehörde aufgrund der Eigenständigkeit des Besteuerungs- und Steuerstrafverfahrens gem. § 393 Abs. 1 S. 1eigenständig nach den Regeln der AO, jedoch unter Berücksichtigung des In-dubio-pro-reo-Grundsatzes festzustellen.[1004] Die Haftungsinanspruchnahme setzt daher keine strafgerichtliche Verurteilung voraus.[1005] Andererseits hat ein strafgerichtliches Urteil keine Bindungswirkung für die Frage der Haftungsinanspruchnahme nach § 71.[1006] Die tatsächlichen Feststellungen des Strafurteils dürfen jedoch – und werden regelmäßig – im steuerlichen Verfahren verwertet werden.[1007] Wurde das Strafverfahren gem. § 153a StPO eingestellt, ist das FG wegen der Unschuldsvermutung daran gehindert, allein aufgrund der Zustimmung des Beschuldigten zur Einstellung und der erfolgten Verfahrenseinstellung davon auszugehen, dem Beschuldigten sei die vorgeworfene Straftat nachgewiesen worden.[1008]

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Bei der Inanspruchnahme von Gehilfenrichten sich Grund und Umfang der Haftung allein nach der Haupttat. Insoweit trägt das Finanzamt die Feststellungslast dafür, dass Steuern in einem bestimmten Umfang vorsätzlich hinterzogen worden sind.[1009] Wirken bspw. Bankmitarbeiteran anonymisierten Kapitaltransfers ins Ausland mit, kommt eine Haftungsinanspruchnahme nach § 71 nur in Betracht, wenn und soweit festgestellt ist, dass der jeweilige Inhaber des in das Ausland transferierten Kapitals daraus in der Folge Erträge erzielt hat, die der Besteuerung im Inland unterlagen, dass er diese Steuern hinterzogen und dabei vorsätzlich gehandelt hat.[1010] Den Gehilfen betreffende besondere Umstände wie sein Grad des Verschuldens, seine finanzielle Situation o.ä. werden im Rahmen des dem Finanzamt grundsätzlich nach § 191 Abs. 1 S. 1 eingeräumten Entschließungsermessens nicht berücksichtigt.[1011]

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Nach der Rspr. des EuGH [1012] und dem folgend des BFH [1013] kann sich der Steuerpflichtige auf die ihm nach umsatzsteuerlichen Vorschriften zustehenden Rechte nicht in missbräuchlicher Weise berufen. Der EuGH verlangt, dass die nationalen Behörden und Gerichte die europarechtlich – d.h. seit dem 1.1.2007 in der MwStSystRL – vorgesehenen Rechte versagen, die betrügerisch oder missbräuchlich geltend gemacht werden, unabhängig davon, ob es sich um Rechte auf Vorsteuerabzug, auf Befreiung von oder auf Erstattung der auf eine innergemeinschaftliche Lieferung entfallenden Mehrwertsteuer handelt.[1014] So entfällt die Steuerfreiheit von innergemeinschaftlichen Lieferungentrotz Vorliegens der objektiven Merkmale des § 6a UStG, wenn der Unternehmer weiß oder wissen muss, dass er sich an einem Umsatzsteuerbetrug des ausländischen Erwerbersbeteiligt.[1015] Das soll insb. der Fall sein, wenn er den wahren Abnehmer im Ausland verschleiert und diesem damit die Nichtabführung der (Einfuhr-)USt erleichtert.[1016] Gleiches gilt für seinen Vorsteueranspruch, wenn er sich in Bezug auf den Eingangsumsatz betrügerisch verhält, bzw. wenn er wusste oder hätte wissen müssen, dass er mit dem betreffenden Umsatz in eine auf einer vorhergehenden Umsatzstufe der Lieferkette begangene Steuerhinterziehung einbezogen war.[1017]

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Ist dem Steuerpflichtigen sein Verhalten sowohl bei Bezug, als auch bei Veräußerungvon Leistungen vorzuwerfen, kann das, wie der EuGH klar gestellt hat, dazu führen, dass ihm sowohl die Vorsteuer, als auch die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung an einen Abnehmer im Ausland bzgl. desselben Gegenstandes versagt wird.[1018] Voraussetzung ist, dass die vom Steuerpflichtigen selbst durchgeführten Umsätze mit einem Betrug behaftet sind, dass er weiß oder wissen muss, dass er sich mit dem betreffenden Umsatz an einem Umsatz beteiligt, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe der Lieferkette begangenen Steuerhinterziehung einbezogen ist,[1019] bzw. bei betrügerischem Charakter der Lieferkette als Ganzes.[1020] Das wirft die Frage auf, ob ein nur auf einer Seite der Lieferkette begangener Betrug zur Aberkennung der umsatzsteuerlichen Rechte auf beiden Seiten führt. Bezieht bspw. ein Unternehmer ordnungsgemäß Ware von einem nicht in einen Umsatzsteuerbetrug einbezogenen Lieferanten und verkauft sie anschließend steuerfrei an einen Abnehmer, von dem er weiß oder wissen müsste, dass dieser einen Umsatzsteuerbetrug begeht, so ist nicht nachvollziehbar, warum ihm neben der Steuerfreiheit der Lieferung auch der Vorsteuerabzug versagt werden sollte. In keinem der drei dem EuGH in Sachen Italmoda vorgelegten Fälle war die Finanzverwaltung in einer so weitgehenden Weise vorgegangen, sondern hatte die Rechte nur insoweit auf beiden Seiten aberkannt, als auf beiden Seiten betrügerisch vorgegangen worden war. Die Ausführungen des EuGH gehen darüber ebenfalls nicht hinaus.[1021] Zudem betont der EuGH in früherer Rechtsprechung, dass jeder Umsatz für sich zu betrachten ist.[1022] Folglich stünde dem Unternehmer in dem genannten Beispiel der Vorsteuerabzug zu.