Johannes Corsten - Steuerstrafrecht

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Aus der Einziehung der Vorteile der Tat nach dem Bruttoprinzip würde bei gleichzeitiger Besteuerung des Bruttovorteils eine gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßende Doppelbelastungfolgen. Dies wird grundsätzlich dadurch vermieden, dass bei der steuerlichen Festsetzung der eingezogene Betrag als Betriebsausgabe oder Werbungskosten berücksichtigt wird.[975] Mangels Strafcharakters unterliegt der Einziehungsbetrag nicht dem steuerlichen Abzugsverbotgem. § 12 Nr. 4 EStG, welcher den Abzug von Geldstrafen und sonstigen Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art verbietet, bei denen der Strafcharakter überwiegt.[976] Auch das Abzugsverbot nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 10 EStG für strafbare Zuwendungen und damit zusammenhängende Aufwendungen greift zur Vermeidung einer verfassungswidrigen Doppelbelastung nicht.[977] In Fällen, in denen bereits bestandskräftige Bescheidevorliegen – und somit die Einziehung nicht mehr steuerlich berücksichtig werden kann – erfolgt die Berücksichtigung der steuerlichen Belastung nach aktueller Gesetzesfassung nicht mehr bei der Bemessung des Einziehungsbetrages,[978] da nach aktuellem Recht der Entreicherungseinwanddes § 73e Abs. 2 StGB nur demjenigen offen steht, der nicht selbst Täter oder Teilnehmer ist. In allen anderen Fällen ist die Entreicherung erst gem. § 459g Abs. 2, Abs. 5 S. 1 StPO im Vollstreckungsverfahrenzu berücksichtigen.[979] Praktisch bedeutet das: Erlangt der Täter z.B. korruptive Zahlungen und führt auf diese Einkünfte keine Einkommensteuer ab, so kommt einerseits eine Einziehung bzgl. des aus der Brutto-Bestechungsbetrages in Betracht und andererseits die Festsetzung von Einkommensteuer auf den Bruttobetrag. Zur Vermeidung der daraus resultierenden Doppelbelastungkönnen die eingezogenen Bestechungsbeträge grds. als Ausgaben bei der Einkommensteuer abgezogen werden.[980] Damit erfolgt der Ausgleich hinsichtlich der Steuer, die für den Veranlagungszeitraum der Einkünfteerzielung erhoben wird, zeitlich verschoben erst in dem Veranlagungszeitraum, in dem die Einziehung erfolgt.[981] Eine Einziehung der (ersparten Aufwendung für die) Einkommensteuer auf die Bestechungsleistungen neben der Einziehung der Bestechungsleistungen kommt nicht in Betracht.[982] Ist die Steuer bereits bestandskräftig veranlagt, so bezieht sich die Einziehung zunächst auf den aus der Korruption erlangten Bruttobetrag. Erst im Rahmen der Vollstreckung ist der für die Einkommensteuer aufgewendete Betrag in Abzug zu bringen, so dass nur der (steuerliche) Nettobetrag der Vollstreckung unterliegt.[983]

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Nach § 73b StGB wird die Einziehung auch gegen Drittbegünstigteangeordnet.

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Beträge, die durch Taten erlangt worden sind, die nach § 154 Abs. 2 StPO eingestellt worden sind, unterliegen nicht der Einziehung, da § 73 StGB nur das Erlangte aus verfahrensgegenständlichen Taten erfasst.[984] Vorläufig eingestellte Tatensind nicht mehr Gegenstand des Verfahrens. Gleiches gilt für nach §§ 153, 153a, 154a StPO eingestellte Taten bzw. Tatteile. Insoweit kommt nach § 76a Abs. 3 StGB eine selbstständige Einziehungin Betracht,[985] wobei neben § 421 Abs. 3 StPO insbes. § 421 Abs. 1 Nr. 3 StPO der Einleitung eines gesonderten Verfahrens zur Einziehung entgegenstehen kann.[986]

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Strafprozessualerfolgt die Sicherung von Vermögenswerten nach § 111b ff. StPO. Nach § 111e Abs. 6 StPO steht die Möglichkeit einer Anordnung nach § 324 der Anordnung nach § 111e Abs. 2 StPO ausdrücklich nicht entgegen. Der unter alter Rechtslage darüber geführte Streit, ob die Anordnung nach § 111d StPO a.F. auch zugunsten des Fiskus erfolgen darf oder insoweit als milderes Mittel ein steuerrechtlicher Arrest nach § 324 auszubringen ist,[987] hat sich damit erledigt. Die Vollstreckungder Einziehung richtet sich nach §§ 459g ff. StPO.

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Die Anordnung der Einziehung gegen eine juristische Personoder Personenvereinigung ist nach § 30 Abs. 5 OWiG ausgeschlossen, wenn gegen sie wegen derselben Tat eine Geldbuße festgesetzt wird.

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Nach § 375 Abs. 2 können Erzeugnisse, Waren und andere Sachen, auf die sich eine Hinterziehungvon Verbrauchsteuer oder Einfuhr- und Ausfuhrabgaben i.S.d. Art. 5 Nr. 20 und 21 UZK ein Bannbruch oder eine Steuerhehlerei beziehtsowie die Beförderungsmittel, die zur Tat benutzt worden sind, eingezogen werden (s. dazu die Kommentierung zu § 375 Abs. 2). Eine Einziehung nach § 369 Abs. 2i.V.m. § 74 ff. StGB von Gegenständen, die durch die Steuerhinterziehung hervorgebracht (Tatprodukte) oder zu ihrer Begehung oder Vorbereitung gebraucht oder bestimmt gewesen sind (Tatmittel), § 74 Abs. 1 StGB, ist grundsätzlich daneben anwendbar, praktisch aber kaum von Relevanz.[988] Sie kommt bspw. bzgl. der zur Steuerhinterziehung verwendeten Kassenmanipulationssoftware als Tatwerkzeugi.S.d. § 74 Abs. 1 Alt. 2 StGB in Betracht.[989]

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Nach § 70 StGB kann neben der Strafe ein Berufsverbot ausgesprochen werden, wenn der Täter

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§ 70 StGB bezieht sich auf alle Berufe und Gewerbe, auch auf solche mit einer Ehrengerichtsbarkeit, wie Rechtsanwälte, Steuerberater und Ärzte.[990] Für Beamte und Notare wird die Vorschrift allerdings durch § 45 StGB bzw. § 49 BNotO verdrängt.[991] Ein Missbrauch des Berufs oder Gewerbeswird angenommen, wenn der Täter die ihm dadurch gegebenen Möglichkeiten oder Befugnisse bewusst planmäßig, d.h. vorsätzlich zu Straftaten ausnutzt, die den Aufgaben des Berufs oder Gewerbes zuwider laufen.[992] Dazu genügt ein bloßer äußerer Zusammenhang nicht. Die strafbare Handlung muss vielmehr Ausfluss der jeweiligen Berufs- oder Gewerbetätigkeit sein,[993] bzw. in einem berufstypischen Zusammenhang mit der Tätigkeit stehen.[994]

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Die grobe Verletzung der mit dem Gewerbe oder Beruf verbundenen Pflichtenerfasst neben berufstypischen auch allgemeine Pflichten, die aus der beruflichen Tätigkeit erwachsen.[995] Die Pflicht Steuern abzuführen ist keine berufstypische Pflichti.S.d. § 70 StGB, da sie jedermann trifft.[996] Das gilt grundsätzlich auch für die USt und Gewerbesteuer, von denen alle Unternehmer bzw. Gewerbetreibenden betroffen sind.[997] Der BGH hat dies allerdings für Tätigkeiten eingeschränkt, die auf die systematische Hinterziehung von betrieblichen Steuernangelegt sind. Danach kann

„die erforderliche berufstypische Verbindung bei der Hinterziehung betrieblicher Steuern insb. dann gegeben sein, wenn diese einhergeht mit schwerwiegenden Verletzungen der Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten. Zudem stellt erst die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit den Anknüpfungspunkt für die steuerlichen Pflichten als Unternehmer nach§ 2 UStG oder als Arbeitgeber nach §§ 38 ff. EStG dar. Jedenfalls in solchen Fällen, in denen (. . .) die unternehmerische Tätigkeit auf die systematische Hinterziehung von Lohn- und Umsatzsteuern angelegt ist und die Steuerhinterziehung in einem großen Umfang über einen längeren Zeitraum zum betrieblichen Kalkulationsfaktor wird, liegt eine bewußte mißbräuchliche Ausnutzung der Möglichkeiten vor, die gerade durch den Beruf oder das Gewerbe eröffnet werden.“[998]