Wolfram Scheffler - Besteuerung von Unternehmen II

Beim Betriebsvermögensvergleich nach § 5 EStG ist der Gewinn auf der Grundlage einer Buchführung zu ermitteln, die am Ende des Wirtschaftsjahres zu einer Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung zusammengefasst wird ( doppelte Buchführung).

Die Gewinndefinition des § 4 Abs. 1 S. 1 EStG geht von der Bilanz aus. Da das Eigenkapitalkonto mit der Gewinn- und Verlustrechnung und dem Privatkonto zwei Unterkonten hat, lässt sich im System der doppelten Buchführung der Gewinn auch mit der Gewinn- und Verlustrechnung ermitteln:

Eingesetzt in die Berechnungsformel des § 4 Abs. 1 EStG ergibt sich

Die steuerfreien Betriebseinnahmen, die nichtabziehbaren Betriebsausgaben und der Investitionsabzugsbetrag werden außerhalb der Buchführung korrigiert. Durch diese außerbilanziellen Korrekturen wird der in der Buchhaltung berechnete Gewinn des Wirtschaftsjahres in den steuerpflichtigen Gewinn überführt.

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Beim Betriebsvermögensvergleich nach § 5 EStG ist das Betriebsvermögen anzusetzen, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführungauszuweisen ist. Das in der Steuerbilanz enthaltene Betriebsvermögen wird also aus der Handelsbilanz abgeleitet. Das in § 5 Abs. 1 S. 1 EStG kodifizierte Maßgeblichkeitsprinzipführt dazu, dass die in der Handelsbilanz geltenden Bilanzierungs- und Bewertungsregeln auch für die Ermittlung des steuerpflichtigen Gewinns heranzuziehen sind, sofern dem nicht eine verbindliche steuerliche Bestimmung entgegensteht oder durch Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts ein anderer Ansatz gewählt wird.

Durch diese Verknüpfungen zwischen der Handelsbilanz und der Steuerbilanz bestimmt sich auch der Zeitpunkt, zu dem sich ein Geschäftsvorfall erfolgswirksam auswirkt, nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung. Insbesondere aufgrund des Realisations- und Imparitätsprinzipssind Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben nicht mit dem Begriffspaar „Einzahlungen und Auszahlungen“ gleichzusetzen, sondern mit den beiden Rechenelementen „Erträge und Aufwendungen“ (= periodisierte Zahlungen, § 252 Abs. 1 Nr 4, 5 HGB).[2]

Die am Ende eines Wirtschaftsjahres in regelmäßigen Abständen (grundsätzlich ein Kalenderjahr) aufgestellte Erklärungsbilanz wird als ordentliche Steuerbilanz bezeichnet. Von einer außerordentlichen Steuerbilanz spricht man, wenn aus Anlass eines aperiodischen Geschäftsvorfalls für steuerliche Zwecke eine Bilanz aufzustellen ist. Beispiele hierfür sind Gründungs–, Währungsumstellungs–, Umwandlungs–, Liquidations- oder Betriebsaufgabesteuerbilanzen sowie Anfangs- bzw Schlusssteuerbilanzen bei Änderung der Steuerpflicht oder beim Wechsel der Gewinnermittlungsmethode. Im Gegensatz zu den ordentlichen Steuerbilanzen, die ein Wirtschaftsjahr als Bilanzierungszeitraum umfassen, beziehen sich die außerordentlichen Steuerbilanzen auf einen vom jeweiligen Bilanzierungszweck abhängigen Stichtag.

[1]

Zum Investitionsabzugsbetrag siehe ausführlich Fünfter Abschnitt, Kapitel H., Rn. 626–629.

[2]

Zur Abgrenzung der beiden Begriffspaare siehe zB Quick/Wurl, Doppelte Buchführung, 4. Aufl., Wiesbaden 2017, S. 5–8; Wöhe/Kußmaul, Grundzüge der Buchführung und Bilanztechnik, 9. Aufl., München 2015, S. 14–19.

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Bei Einkünften aus Gewerbebetrieb wird unter bestimmten Voraussetzungen der Gewinn alternativ durch eine Einnahmen-Ausgabenrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG, eine (pauschalierende) Gewinnermittlung nach § 5a EStG oder durch eine Schätzung nach § 162 AO ermittelt. Der Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG sowie die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen nach § 13a EStG kommen bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb nicht zur Anwendung.[1]

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(1) Einnahmen-Ausgabenrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG: Die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmen-Ausgabenrechnung) ist bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb nur für die (kleineren) Gewerbetreibendenrelevant, die weder handelsrechtlich noch steuerrechtlich buchführungspflichtig sind und die auch nicht freiwillig Bücher führenoder einen Jahresabschluss aufstellen.

Die Ermittlung des Überschusses der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 3 EStG erfordert weder eine laufende Buchführung noch einen Jahresabschluss (Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung), vielmehr ist eine (einfache) Auflistung der angefallenen Geschäftsvorgänge ausreichend. Der Gewinn bestimmt sich grundsätzlich anhand von Zahlungsvorgängen, dh nach dem Zufluss- und Abflussprinzip(§ 11 EStG):

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Die direkte Erfolgswirksamkeit von Einnahmen und Ausgaben wird bei der Ermittlung des Überschusses der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben allerdings zum Teil durchbrochen. Die wichtigsten Ausnahmen sind:

Aufgrund dieser und zahlreicher weiterer Durchbrechungen des Zu- und Abflussprinzips handelt es sich bei einer Einnahmen-Ausgabenrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG im Ergebnis nicht um ein eigenständiges Gewinnermittlungskonzept. Die Einnahmen-Ausgabenrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG stellt keine Cashflow-Rechnungdar, sonderneinen in Teilbereichen vereinfachten(unvollständigen) Betriebsvermögensvergleich.