Wolfram Scheffler - Besteuerung von Unternehmen II
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Im vorliegenden Band werden die Regelungen zur steuerlichen Einkunftsermittlung (Ertragsteuern) und Vermögensbewertung (Erbschaft- und Schenkungsteuer, Grundsteuer) vorgestellt.
Das Buch bietet Lösungen zu speziellen Einzelfragen bezüglich der Bilanzierung und Bewertung von Aktiva und Passiva. Zum besseren Verständnis sind praktische Beispiele und zahlreiche Entscheidungen des Bundesfinanzhofes eingearbeitet worden.
Bei der Neubearbeitung wurden insbesondere die Auswirkungen des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes und deren Interpretation durch die Finanzverwaltung berücksichtigt. Darüber hinaus wurde die aktuelle Rechtsprechung eingearbeitet.
Geeignet ist der Band in erster Linie für all diejenigen, die einen raschen Einstieg in die Grundzüge der steuerlichen Gewinn- und Vermögensermittlung suchen.
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| – | Bürgerlich-rechtlich bilden der Grund und Boden unddas darauf errichtete Gebäudeeine einheitliche Sache, während sie für die Steuerbilanz jeweils als eigenständige Wirtschaftsgütergelten. |
| – | Bei Gebäudeteilenist zu prüfen, ob diese selbständigsind und deshalb als eigenständiges Wirtschaftsgut gelten oder ob der Gebäudeteil in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude steht und nur zusammen mit diesem aktiviert werden kann. |
Abb. 14: Aufteilung eines bebauten Grundstücks in eigenständige Wirtschaftsgüter
| Grund und Boden nicht abnutzbares unbewegliches Wirtschaftsgut | Gebäudeabnutzbares unbewegliches Wirtschaftsgut | ||||
|---|---|---|---|---|---|
| Betriebsvorrichtung | Scheinbestandteil | Ladeneinbauten | sonstige Mietereinbauten (unmittelbarer Bezug zum Betrieb des Mieters, Mieter ist wirtschaftlicher Eigentümer) | sonstige selbständige Gebäudeteile (eigene betriebliche Zwecke, eigene Wohnzwecke, fremde betriebliche Zwecke, fremde Wohnzwecke) | |
| abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut | abnutzbares unbewegliches Wirtschaftsgut |
162
Die Aufteilung von Gebäuden ist sehr differenziert geregelt. Nach Ansicht der Finanzverwaltung gelten folgende Gebäudeteile als selbständige Wirtschaftsgüter, die steuerrechtlich nicht mit dem Gebäude zusammengefasst werden, sondern als selbständige Gebäudeteilegetrennt vom Gebäude bilanziert werden:
163
| – | Betriebsvorrichtungensind Gebäudeteile, die nicht mit der Nutzung des Gebäudes selbst zusammenhängen, sondern Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die unmittelbar dem in dem Gebäude ausgeübten Betrieb dienen (§ 68 Abs. 2 S. 1 Nr 2 BewG, R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 1, R 7.1 Abs. 3 EStR). Typische Beispiele für Betriebsvorrichtungen sind Lastenaufzüge und Förderbänder. Lüftungs- und Kühlanlagen zählen dann zu den Betriebsvorrichtungen, wenn sie einen betriebsspezifischen Bezug aufweisen, dh wenn sie erforderlich sind, um einen störungsfreien Betriebsablauf zu gewährleisten. Betriebsvorrichtungen gelten bilanzrechtlich auch dann als bewegliche Wirtschaftsgüter, wenn sie mit dem Gebäude fest verbunden sind, wie Maschinen, die auf einem betonierten Fundament stehen. Zur Abgrenzung zwischen Betriebsvorrichtungen und dem Gebäude siehe ausführlich den nachfolgenden Unterabschnitt (3). |
164
| – | Scheinbestandteilesind Wirtschaftsgüter, die nur zu einem vorübergehenden Zweck in ein Gebäude eingefügt werden (§ 95 BGB). Eine Einfügung zu einem vorübergehenden Zweck liegt vor, wenn die Nutzungsdauer der eingefügten Wirtschaftsgüter über die Dauer hinausgeht, für die sie eingebaut werden, die eingefügten Wirtschaftsgüter auch nach ihrem Ausbau noch einen beachtlichen Wiederverwendungswert haben und nach Art und Zweck des Einbaus davon ausgegangen werden kann, dass sie später wieder entfernt werden (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 2, R 7.1 Abs. 4 EStR).[6] Scheinbestandteile werden als materielle bewegliche Wirtschaftsgüterangesehen. |
165
| – | Ladeneinbauten, Schaufensteranlagen, Gaststätteneinrichtungen, Schalterhallen von Kreditinstituten und ähnliche Einbauten, die einem schnellen modischen Wandel unterliegen, gelten als selbständige Gebäudeteile, sofern sie statisch für das Gebäude unwesentlich sind (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 3, R 7.1 Abs. 6 EStR). Sie werden als unbewegliche Wirtschaftsgütereingeordnet. |
166
| – | Sonstige Mietereinbautensind Einbauten des Mieters, die nicht Betriebsvorrichtungen, Scheinbestandteile, Ladeneinbauten oder Schaufensteranlagen sind, sofern (a) sie den besonderen betrieblichen Zwecken des Mieters dienen und mit dem Gebäude nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen oder (b) wenn die Wirtschaftsgüter zwar einen einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude aufweisen, sie sich aber im wirtschaftlichen Eigentum des Mieters befinden (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 4, R 7.1 Abs. 6 EStR). Bei sonstigen Mietereinbauten handelt es sich um unbewegliche Wirtschaftsgüter.[7] Beispiele: Der Mieter entfernt Zwischenwände, um ein Großraumbüro zu schaffen. Der Mieter ersetzt eine Treppe durch eine Rolltreppe. Der Mieter baut das Dachgeschoss als Arbeitszimmer aus.[8] |
167
| – | Sonstige selbständige Gebäudeteilesind Gebäudeteile, die einem anderen Zweck dienen als das übrige Gebäude. In diesem Zusammenhang wird danach unterschieden, ob der jeweilige Gebäudeteil für eigene betriebliche Zwecke, für eigene Wohnzwecke, für fremde betriebliche Zweckeoder für fremde Wohnzweckegenutzt wird. Die unterschiedlich genutzten Gebäudeteile stellen jeweils ein eigenes, unbewegliches Wirtschaftsgutdar (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 5, Abs. 4, R 7.1 Abs. 6 EStR). Beispiel: Der Einzelunternehmer E besitzt ein Grundstück mit einem Wohn- und Geschäftshaus. Im Erdgeschoss befindet sich sein eigener Betrieb. Den ersten Stock hat er an einen Meister aus seinem Unternehmen vermietet. Die zweite und dritte Etage sind an Personen vermietet, die nicht in seinem Betrieb angestellt sind. Im Dachgeschoss wohnt E selbst. Den Keller des Hauses hat er an die N-GmbH vermietet, die dort ihre Waren lagert. Zum eigenbetrieblich genutzten Gebäudeteil gehören das Erdgeschoss sowie der erste Stock, sofern für die Vermietung an den Arbeitnehmer betriebliche Gründe ausschlaggebend sind. Zu dem Gebäudeteil, der für fremde Wohnzwecke genutzt wird, zählen die zweite und dritte Etage. Der Keller wird zu fremden betrieblichen Zwecken genutzt. Das Dachgeschoss bildet einen selbständigen Gebäudeteil, der für eigene Wohnzwecke genutzt wird. |
| – | Ein Gebäudeteilist unselbständig, wenn er der eigentlichen Nutzung des Gebäudes dientund sich sein Fehlen für die Nutzung des Gebäudes negativ bemerkbar machen würde. Beispielsweise stehen Fahrstuhl-, Heizungs-, sanitäre Anlagen, Be- und Entlüftungsanlagen (Regelfall) oder die Umzäunung und Garage eines Wohngebäudes in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude (H 4.2 Abs. 5 EStH). |
168
(3) Abgrenzung zwischen Gebäude und Betriebsvorrichtung: Die Abgrenzung zwischen dem Gebäude und den Betriebsvorrichtungenist nicht nur für die Ertragsteuern sehr wichtig, sondern auch für zahlreicheweitere Steuerarten bedeutsam. Die Unterscheidung zwischen diesen beiden Arten von Wirtschaftsgütern erfolgt für die einzelnen Steuerarten nach den gleichen Grundsätzen. Die Einzelheiten sind in den Gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder betreffend die Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen vom 5.6.2013, BStBl. 2013 I, S. 734 (kurz: Abgrenzungsrichtlinie) geregelt.
169
Ertragsteuerlichwirkt sich die Abgrenzung auf die Art und Weise der Berechnung der Absetzung für Abnutzung aus: Zu unterscheiden sind die lineare Abschreibung nach § 7 Abs. 4 EStG (Gebäude) bzw die lineare Abschreibung und die Leistungsabschreibung nach § 7 Abs. 1 EStG (Betriebsvorrichtungen).[9] Bei Gebäuden ist die Abschreibungsdauer gesetzlich normiert. In Abhängigkeit von der Art der Nutzung und dem Erwerbszeitpunkt beläuft sie sich auf 33 1/3, 40 oder 50 Jahre. Bei beweglichen Wirtschaftsgütern wird die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer für jedes Wirtschaftsgut individuell festgelegt. Im Regelfall liegt die Abschreibungsdauer bei beweglichen Wirtschaftsgütern deutlich unter der von Gebäuden. Bei Grundstücken kommt es im Bereich der Gewerbesteuerzu einer (pauschalen) Kürzung der darauf entfallenden Erträge (§ 9 Nr 1 GewStG). Die Hinzurechnung bei der Gewerbesteuer beträgt bei unbeweglichen Wirtschaftsgütern ein Viertel von 50% der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) und bei beweglichen Wirtschaftsgütern ein Viertel von 20% der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten, § 8 Nr 1 Buchst. d, e GewStG). Damit mindern bei unbeweglichen Wirtschaftsgütern nur 87,50% und bei beweglichen Wirtschaftsgütern 95% der Mieten und Pachten den Gewerbeertrag des Mieters bzw Pächters.
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