Oliver Schmidt - Umwandlungsgesetz

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Die handelsrechtliche Rechtslage entspricht insoweit der steuerlichen Regelung nach § 2 UmwStG. Danach erfolgt der Vermögensübergang mit Ablauf des Stichtags der Bilanz, die dem Vermögensübergang zugrunde liegt. Bei einem Bilanzstichtag 31.12. erfolgt der Vermögensübergang somit steuerlich zum Ablauf des 31.12. Vom 1.1. des Folgejahres an werden – handelsrechtlich und steuerlich – sämtliche Handlungen und Geschäfte des übertragenden Rechtsträgers auf Rechnung des übernehmenden Rechtsträgers vorgenommen.

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Diese handelsrechtliche und steuerliche Situation ist zu berücksichtigen, wenn ein Vermögensübergang auf das alte oder das neue Geschäftsjahr bzw Kalenderjahr gelegt werden soll oder wenn bei Kettenumwandlungen aufeinander folgende Stichtage zu wählen sind ( Mayer in Widmann/Mayer, § 5 Rn 158; vgl zur Kettenverschmelzung bei Konzernsachverhalten Schwenn Der Konzern 2007, 173 ff). Insoweit ist es sinnvoll und notwendig, die Stichtage vertraglich exakt zu bestimmen. Soll der Vermögensübergang noch im alten Jahr erfolgen, ist der vorstehende Formulierungsvorschlag zutreffend. Soll der Vermögensübergang im neuen Jahr erfolgen, ist die Schlussbilanz auf den Stichtag 1. Januar eines Jahres aufzustellen. Verschmelzungsstichtag, also der Zeitpunkt, von dem an die Handlungen des übertragenden Rechtsträgers für Rechnung des übernehmenden Rechtsträgers geführt werden, wäre dann der 2. Januar, 00.00 Uhr. Auch bei Kettenumwandlungen sind die Stichtage präzise zu benennen. Aus Vorsichtsgründen ist es zu empfehlen, jeweils unterschiedliche und aufeinander folgende Tage für die Stichtage zu wählen.

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Verschmelzungsstichtag und Stichtag für die Teilnahme am Bilanzgewinn ( Abs 1 Nr 5) werden idR auf denselben Zeitpunkt gelegt. Notwendig ist dies jedoch nicht ( Drygala in Lutter, § 5 Rn 74; Mayer in Widmann/Mayer, § 5 Rn 162; Schröer in Semler/Stengel, § 5 Rn 58; Lanfermann in Kallmeyer, § 5 Rn 35).

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Soll neben dem Jahresabschluss die Erstellung einer zusätzlichen Bilanz als Schlussbilanz vermieden werden, wird zweckmäßigerweise als Stichtag der Schlussbilanz das Ende des Geschäftsjahres des übertragenden Rechtsträgers gewählt. Verschmelzungsstichtag und Zeitpunkt, von dem an die Geschäfte des übertragenden Rechtsträgers als für Rechnung des übernehmenden Rechtsträgers geführt gelten, wäre dann der auf diesen Stichtag folgende Tag.

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Vom Verschmelzungsstichtag an gelten die Geschäfte des übertragenden Rechtsträgers als für Rechnung des übernehmenden Rechtsträgers geführt. Dies bedeutet, dass die Geschäfte von diesem Zeitpunkt an wirtschaftlich dem übernehmenden Rechtsträger zugerechnet werden und diesem damit von da an das Ergebnis der übertragenden Rechtsträger zusteht ( Suchanek/Hesse Der Konzern 2015, 245). Ungeachtet dessen und trotz des am Verschmelzungsstichtag erfolgenden Wechsels der Rechnungslegung bleibt der übertragende Rechtsträger bis zum Wirksamwerden der Verschmelzung buchführungspflichtig ( Mayer in Widmann/Mayer, § 5 Rn 153). Liegt im Zeitraum zwischen Verschmelzungsstichtag und Eintragung der Verschmelzung im Handelsregister des übernehmenden Rechtsträgers ein Jahresabschlussstichtag, hat der übertragende Rechtsträger auf diesen Stichtag einen Jahresabschluss zu erstellen ( Mayer in Widmann/Mayer, § 5 Rn 153). Dies wird insbes dann praktisch, wenn wegen laufender Anfechtungsverfahren die Verschmelzung nicht zeitnah eingetragen werden kann. Die Verpflichtung zur Aufstellung eines Jahresabschlusses entfällt (erst) dann, wenn im Aufstellungs- und Prüfungszeitraum die Verschmelzung in das Handelsregister eingetragen wird, die Aufstellung des Jahresabschlusses also vom Verschmelzungsverfahren „überholt“ wird.

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Umsatzsteuerlich ist der übertragende Rechtsträger bis zum Wirksamwerden der Verschmelzung verpflichtet (vgl auch Stratz in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 5 Rn 77).

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Trotz der Rechnungslegungspflicht des übernehmenden Rechtsträgers auch für den übertragenden Rechtsträger vom Verschmelzungsstichtag an, kann der übernehmende Rechtsträger lediglich die Salden der beim übertragenden Rechtsträger weitergeführten Buchhaltung in sein Rechnungswesen übernehmen. Es ist nicht erforderlich, dass er alle Geschäftsvorfälle einzeln in sein Rechnungswesen übernimmt ( Stratz in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 5 Rn 76). Da im Wege der Gesamtrechtsnachfolge der übertragende Rechtsträger auf den übernehmenden Rechtsträger übergeht, wird auch dessen Buchhaltung Bestandteil der Buchhaltung des übernehmenden Rechtsträgers.

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Sind an der Verschmelzung mehrere übertragende Rechtsträger beteiligt, kann für jeden übertragenden Rechtsträger ein gesonderter Verschmelzungsstichtag bestimmt werden ( Mayer in Widmann/Mayer, § 5 Rn 166; Schröer in Semler/Stengel, § 5 Rn 61; Stratz in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 5 Rn 80).

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Ebenso wie bei der Bestimmung des Zeitpunkts der Gewinnberechtigung kann es auch für den Verschmelzungsstichtag und die zu erstellende Schlussbilanz bei drohenden Anfechtungsverfahren sinnvoll sein, variable Stichtage im Verschmelzungsvertrag vorzusehen ( BGH DB 2013, 334; Drygala in Lutter, § 5 Rn 75; Mayer in Widmann/Mayer, § 5 Rn 164; Schröer in Semler/Stengel, § 5 Rn 62; eine Koppelung aller im Verschmelzungsvertrag geregelten variablen Stichtage ist sinnvoll). Dies hat neben der Schaffung von Rechtssicherheit für die noch beim übertragenden Rechtsträger zu führende Buchhaltung und die von diesem ggf zu erstellenden Jahresabschlüsse den Vorteil, dass auf vertraglicher Grundlage stets eine aktuelle Schlussbilanz beim Register eingereicht werden kann, der Einhaltung der Acht-Monats-Frist nach § 17 Abs 2 S 4also keine Hindernisse entgegenstehen. Eine vertragliche Regelung für einen variablen Stichtag kann wie folgt lauten (bei Stichtag für die Schlussbilanz 31.12.2016 und Verschmelzungsstichtag 1.1.2017 – vgl zu einer vertraglichen Stichtagsregelung auch § 7 Rn 26):

Falls die Verschmelzung nicht bis zum Ablauf des 28.2.2018 in das für die X AG zuständige Handelsregister eingetragen ist, gilt abweichend von § (regelt die Stichtage der Schlussbilanz und den Verschmelzungsstichtag) der 31.12.2017 als Stichtag der Schlussbilanz sowie der Ablauf des 31.12.2017 und der Beginn des 1.1.2018 als Stichtag für die Übertragung des Vermögens und den Wechsel der Rechnungslegung. Bei einer weiteren Verzögerung der Eintragung über den 28. Februar des Folgejahres hinaus verschieben sich die Stichtage jeweils entspr der vorstehenden Regelung um ein Jahr.

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Im Verschmelzungsvertrag sind alle Rechte anzugeben, die der übernehmende Rechtsträger einzelnen Anteilsinhabern sowie den Inhabern bes Rechte wie Anteile ohne Stimmrecht, Vorzugsaktien, Mehrstimmrechtsaktien, Schuldverschreibungen und Genussrechte gewährt. Weiter sind die für diesen Personenkreis vorgesehenen Maßnahmen im Verschmelzungsvertrag zu nennen. Aufgrund dieser vorgeschriebenen Angaben im Verschmelzungsvertrag sollen alle Anteilsinhaber die Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes überprüfen können ( Drygala in Lutter, § 5 Rn 76; Mayer in Widmann/Mayer, § 5 Rn 167). Von Abs 1 Nr 7nicht erfasst sind Sonderrechte oder Maßnahmen, die (noch) vom übertragenden Rechtsträger gewährt werden; sie müssen deshalb nicht im Verschmelzungsvertrag genannt werden ( OLG Hamburg DB 2004, 1143, 1145). Dies gilt auch dann, wenn sie aufgrund der Verschmelzung auf den übernehmenden Rechtsträger übergehen. Anders wäre es nur, wenn im Einvernehmen mit dem übernehmenden Rechtsträger in Umgehungsabsicht gehandelt würde.