Francisco Ruiz de Castilla - Derecho Tributario Peruano – Vol. III

2.2.1. Bienes corpóreos que se pueden llevar de un lugar a otro

Con relación a esta clase de bienes se puede notar que en este supuesto se encuentran dos aspectos que se deben cumplir de modo conjuntivo. Estos aspectos son: a) bienes corpóreos, y b) posibilidad de movilización de un lugar a otro.

Un bien corpóreo es aquel que puede ser apreciado por los sentidos. Por otra parte, la posibilidad de movilización del bien es desde un punto de vista físico. Respecto a este último punto puede ocurrir que una empresa construye y vende casas prefabricadas. Estas casas son susceptibles de ser movilizadas de un punto a otro en el espacio de tal manera que califican como bienes muebles. Las ventas de estas casas prefabricadas se encuentran afectas al IGV.

En cambio, si pensamos en cierto terreno puro y simple, se trata de un bien corpóreo pero que no es posible de ser trasladado de un punto a otro en el espacio. En consecuencia, si una empresa vende este terreno se trata de una operación que se encuentra inafecta al IGV.

2.2.2. Signos distintivos

Para efectos tributarios, además de los bienes muebles corpóreos, la legislación del IGV contempla a determinados bienes intangibles en el entendido que se trata de objetos que no pueden ser apreciados por los sentidos.

Un primer grupo de intangibles tiene que ver con aquellos bienes incorpóreos que forman parte del Derecho Industrial como por ejemplo los signos distintivos, donde se encuentran las marcas de los productos.

Esta clase de signos distintivos son utilizados en los procesos de producción y distribución de bienes y servicios para individualizar los productos que se negocian en el mercado.

Por tanto, si una empresa transfiere todos los derechos sobre un determinado signo distintivo nos encontramos ante una operación de venta de bienes muebles que está afecta al IGV.

2.2.3. Derechos de autor

Un segundo grupo de intangibles que son considerados bienes muebles para efectos tributarios son aquellos objetos que pertenecen al Derecho de la Propiedad Intelectual como por ejemplo los derechos de autor.

Vamos a empezar nuestro estudio reflexionando acerca del universo de supuestos que se encuentran comprendidos dentro de los derechos de autor. Después pasaremos al estudio de los aspectos tributarios.

Con relación a la extensión de los derechos de autor cabe referir que por ejemplo una novela creada por Mario Vargas Llosa constituye un bien intangible. En principio esta clase de bienes tiene por finalidad la satisfacción de las necesidades del espíritu. En otros términos, estos bienes intangibles no tienen por destino su utilización en los procesos de producción y distribución de bienes y servicios.

Ahora bien, solo de modo excepcional, dentro de los derechos de autor se encuentran ciertos intangibles especiales como el software. Es sabido que el software consiste en instrucciones para el funcionamiento de ciertas máquinas (hardware).

La particularidad es que el software no persigue la satisfacción de las necesidades del espíritu. Sin embargo, en el campo del Derecho el software suele ser ubicado dentro del universo de bienes intangibles que reciben la protección de la legislación sobre los derechos de autor.

Por otra parte, con relación a los aspectos tributarios, muchas veces sucede que la compañía AA crea cierto software. Acto seguido la empresa AA y la empresa BB celebran una compraventa en cuya virtud la primera transfiere a la segunda todos los derechos sobre el referido software. Se trata de una transferencia de derechos que es definitiva, es decir que no posee un carácter solamente temporal. En este caso nos encontramos ante una operación de venta de bienes muebles que se encuentra afecta al IGV.

2.2.4. Derechos de llave

Un tercer grupo de intangibles que son considerados bienes muebles para efectos tributarios tienen que ver con ciertos objetos que pertenecen al Derecho Comercial. En esta oportunidad nos referimos específicamente a los derechos de llave.

Existe discusión acerca del universo de los derechos de llave. ¿Esta figura incluye solamente a la posibilidad de acceso a las ventajas y beneficios futuros de la empresa (utilidades, etc.) o también comprende otra alternativa como por ejemplo el alto grado de fidelización de la clientela, posibilidad para obtener créditos (préstamos) gracias a la posesión de un patrimonio solvente, etc.?

Está claro que, si un sujeto por lo menos transfiere el derecho de acceso a las ventajas y beneficios futuros de cierta empresa, entonces se trata de la venta de un bien mueble que se encuentra afecta al IGV.

2.2.5. Bienes similares

Existe un cuarto grupo de intangibles que son considerados bienes muebles para efectos tributarios cuyo contenido no es claro en la medida que el legislador recurre a la técnica de la “cláusula abierta”, de tal manera que deja al intérprete la tarea de detallar aquellos objetos incorpóreos que habría que tomar en cuenta para efectos tributarios.

Juan Aguayo indica que en torno al alcance del término “similares” existe controversia. Hay una primera posición que sostiene que todos los bienes intangibles califican como bienes muebles. La segunda posición afirma que solo aquellos intangibles que son similares a los bienes incorpóreos que se encuentran contemplados en el literal b) del art. 3 de la LIGV (signos distintivos, derechos de autor y derechos de llave) pueden calificar como bienes muebles. La tercera posición indica que solo los bienes intangibles que son semejantes a los derechos de llave pueden ser considerados bienes muebles.

El citado autor señala que la SUNAT y el Tribunal Fiscal suelen ser partidarios de la primera posición, según se puede apreciar en los Informes Nos. 16-2018-SUNAT/7T0000, y 94-2002-SUNAT/K0000 y las RTF Nos. 45-8-2018, 6564-8-2015, 21854-2-2011, 2983-2-2004 y 2424-5-2002.

Se trata de un tema discutible. Pensamos que —por técnica legislativa— parece más adecuada la tercera posición, es decir que el término “similar” se refiere a los bienes intangibles que son semejantes a los derechos de llave si se atienden a las razones que se exponen a continuación.

Por un lado, si el legislador hubiese querido que el término “similar” incluya a toda clase de intangibles en general entonces no se habría preocupado en detallar ciertas especies de esta categoría tales como los signos distintivos, derechos de autor, etc.

De otra parte, en el Derecho Industrial existe claridad sobre los alcances de los signos distintivos, etc. En el Derecho de la Propiedad Intelectual también existe claridad acerca de los alcances de los derechos de autor. En este sentido no es necesario que la norma tributaria tenga que proceder con el empleo de cierto término abierto (como por ejemplo la palabra “similar”) para incluir algunos otros supuestos que todavía se estarían debatiendo en doctrina.

Cuestión distinta sucede si ponemos atención al Derecho Comercial. Ya hemos adelantado que en esta rama del Derecho existe polémica acerca de los alcances del “derecho de llave”.

Entendemos que por esta razón la norma tributaria recurre al uso de un término abierto para incluir las diferentes posibilidades de significado que puede poseer la categoría “derecho de llave”.

En la medida que el derecho al acceso de la fidelización de los clientes que posee la empresa resulta ser similar al derecho de acceso a las ventajas y beneficios futuros de la compañía, entonces aquellos también califican como bienes muebles para efectos tributarios.

Dentro de este orden de ideas si un sujeto transfiere la titularidad de los derechos de llave que comprende la posibilidad de acceso a las ventajas y beneficios futuros de la empresa, así como el grado de fidelización de la clientela que posee esta compañía, entonces forzoso es concluir que el conjunto de todos estos intangibles califican como “bienes muebles” cuya transferencia se encuentra afecta al IGV.