Florian Haase - Multilaterales Instrument

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Die Kommission hatte insoweit bereits am 6.12.2012 einen Aktionsplan zur Verstärkung der Bekämpfung von Steuerbetrug und Steuerhinterziehung auf den Weg gebracht, der 34 Einzelvorschläge zu diesem Bereich enthält. Er wird ergänzt durch eine Empfehlung gleichen Datums betreffend aggressive[9] Steuerplanung, die insbesondere die Überarbeitung der ertragsteuerlichen Richtlinien sowie die Aufnahme allgemeiner und besonderer Missbrauchsklauseln in DBA zum Gegenstand hatte. Eine weitere Kommissionsempfehlung gleichen Datums befasst sich mit dem verantwortungsvollen Handeln von Drittstaaten, mit der diese zu Mindeststandards im steuerlichen Bereich angehalten werden sollen (Beispiele: Anknüpfung an Kriterien des sog Code of Conductszum unfairen Steuerwettbewerb, Erstellung einer „ schwarzen Liste“ von Steueroasen, Anknüpfung an Kriterien des Global Forums zu Transparenz und Informationsaustausch, etc.).

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In diesem Umfeld befand sich die OECD, als sie ab 2013 mit den Arbeiten an einem wahrlich epochalen Projekt begann, nämlich dem Aktionsplan gegen BEPS ( Base Erosion and Profit Shifting). Er wurde mit dem Ziel initiiert, gegen den schädlichen Steuerwettbewerb der Staaten und aggressive Steuerplanungen international tätiger Konzerne vorzugehen. Das BEPS-Projektschlägt daher eine gedankliche Brücke zwischen der og Herangehensweise der letzten drei Jahrzehnte: Einerseits werden die Staaten in den Blick genommen, andererseits aber auch die multinationalen Unternehmen.

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Die OECDhatte den G20bereits im Februar 2013 einen umfassenden Bericht über die Ursachen und Auswirkungen von Gewinnkürzungen und Gewinnverlagerungen von multinational tätigen Unternehmen vorgelegt. Aufgrund dieses Berichts haben die G20 der OECD ein Mandat für die Erarbeitung eines umfassenden Aktionsplans[10] erteilt. Bei der Erstellung des Aktionsplans, der von der G20 am 20.7.2013 in Moskau gebilligt wurde, haben Deutschland bzw das BMF ganz maßgeblich mitgewirkt (und wohl auch finanziert). Beim BEPS-Projekt und der konkreten Erarbeitung des Aktionsplans haben im Ausgangspunkt 62 Staaten mitgewirkt. Darunter sind alle Staaten der OECD und der G20, aber auch Entwicklungs- und Schwellenländer. Internationale Organisationen wie die UNO, der Internationale Währungsfonds, die Weltbank und die Europäische Union waren ebenso beteiligt wie regionale Steuerorganisationen. Der Aktionsplan ist als ein Katalog mit Maßnahmen gegen Base Erosion and Profit Shifting zu verstehen, auf dessen Grundlage bis Ende 2015 wirksame, international abgestimmte Regelungen gegen Gewinnkürzungenund Gewinnverlagerungenerarbeitet werden sollten.

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Der Aktionsplanumfasste im Einzelnen die folgenden 15 Maßnahmen: 1. Besteuerung der digitalen Wirtschaft;[11] 2. Verhinderung doppelter Nichtbesteuerung bei hybriden Gestaltungen;[12] 3. Erarbeitung von internationalen Standards für die Hinzurechnungsbesteuerung;[13] 4. Verhinderung von Steuerverkürzungen durch Regelungen zur Versagung des Zinsabzugs;[14] 5. Umgestaltung der Arbeiten zu steuerschädlichen Regimes;[15] 6. Verhinderung von unrechtmäßiger Inanspruchnahme von DBA-Vorteilen;[16] 7. Aktualisierung des Betriebsstättenbegriffs, um die künstliche Vermeidung des Betriebsstättenstatus zu verhindern;[17] 8. Aktualisierung der Verrechnungspreisleitlinien im Hinblick auf immaterielle Wirtschaftsgüter;[18] 9. Aktualisierung der Verrechnungspreisleitlinien im Hinblick auf Risiko- und Kapitalzuordnungen;[19] 10. Aktualisierung der Verrechnungspreisleitlinien im Hinblick auf andere risikobehaftete Transaktionen;[20] 11. Entwicklung von Methoden und Regelungen, um Daten über Gewinnkürzungen und Gewinnverlagerungen zu erlangen;[21] 12. Überarbeitung der Dokumentationsanforderungen für die Verrechnungspreisermittlungen;[22] 13. Verbesserung der Transparenz in Hinblick auf aggressive Steuerplanungen;[23] 14. Verbesserung der Verwaltungszusammenarbeit in Verständigungs- und Schiedsverfahren;[24] 15. Entwicklung einer multilateralen Vertragsgrundlage für die Umsetzung von (abkommensbezogenen) BEPS-Maßnahmen (sog Multilaterales Instrument).[25]

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Damit reagiert die Staatengemeinschaft in einem breiten internationalen Konsens auf die Beobachtung der vergangenen Jahre, wonach multinationale Unternehmen im Vergleich zu vorwiegend national tätigen Unternehmen durch Ausnutzung unterschiedlicher Steuersysteme in zunehmendem Maße ihre Steuerlast auf ein Minimum senken. Die Ergebnisse des BEPS-Projekts zielen deshalb darauf ab, Informationsdefizite der Steuerverwaltungenabzubauen, Ausmaß und Ort der Besteuerung stärker an die tatsächliche wirtschaftliche Substanzzu knüpfen, die Kohärenz der einzelnen nationalen Steuersystemeder Staaten zu erhöhen und unfairen Steuerwettbewerb einzudämmen. Dies ist im Grundsatz aus mehreren Gründen notwendig. Natürlich hat BEPS primär nachteilige Folgen für den Fiskus, denn schädlicher Steuerwettbewerb und aggressive Steuergestaltungen führen zu Steuerausfällen, die sich die Staaten gerade in Zeiten notwendiger Haushaltskonsolidierung kaum noch leisten können. Es ergeben sich aber auch weitere Nachteile. So verringert sich die Wettbewerbsfähigkeitvon Unternehmen, die solche Steuergestaltungen nicht nutzen und deswegen eine höhere Steuerlast tragen. Dies betrifft vor allem kleine und mittelständische Unternehmen. Zudem ist ganz grundsätzlich das Gebot der Steuergerechtigkeitbetroffen, wenn einige wenige durch komplexe Konstruktionen ihre Steuerlast auf ein Minimum reduzieren und andere nach dem gesetzlichen Regelsteuersatz besteuert werden.

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Am 1.6.2016, dh in vergleichsweise kurzer Zeit, wurde vom BMF der bereits mit Spannung erwartete Referentenentwurf des „Gesetzes zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen“ (auch „ BEPS-Umsetzungsgesetz I“ genannt) veröffentlicht.[26] Mit dem Gesetzesentwurf sollten insbesondere erste Empfehlungen des BEPS-Projekts der OECD sowie Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie umgesetzt werden, soweit sie sich nicht auf abkommensbezogene BEPS-Maßnahmen(also Maßnahmen, die sachlich in einem DBA geregelt werden sollten) beziehen. Hierfür ist ausschließlich das Multilaterale Instrumentvorgesehen. Es steht freilich zu erwarten, dass weitere nationale „BEPS-Umsetzungsgesetze“ folgen werden. Andere Vertragsstaaten verfahren in gleicher Weise.

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Schwerpunkt des BEPS-Umsetzungsgesetzes I im Entwurf war dabei u.a. die nationale Umsetzung eines Country by Country Reportings(CbCR): (a) Umsetzung der neuen Vorgaben von Seiten der OECD bzgl. Verrechnungspreisdokumentationen in einem entsprechend neu gefassten § 90 Absatz 3 AO (Masterfile/Localfile-Konzept gem BEPS Aktionspunkt 13); (b) Umsetzung der Verpflichtung zur Erstellung von länderbezogenen Berichten (dh eines Country-by-Country Reportings) gem BEPS Aktionspunkt 13 in § 138a AO-E (neu); (c) Umsetzung von Regelungen zum internationalen Informationsaustauschdurch eine Anpassung des EU-Amtshilfegesetzes an die Änderungen in der EU-Amtshilferichtlinie; (d) Überschreibung der höchstrichterlichen Rechtsprechung zum Umfang des abkommensrechtlichen Fremdvergleichsgrundsatzesin § 1 AStG (e) sowie weitere steuerliche Anpassungen (beispielsweise Hinzurechnungsbesteuerung oder im Bereich des § 50d EStG).