Johannes Corsten - Steuerstrafrecht

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Der in § 370 Abs. 1bzw. Abs. 3vorgesehene Strafrahmen kann aufgrund des Vorliegens gesetzlich geregelter Milderungsgründe nach § 49 Abs. 1 StGB zugunsten des Angeklagten zu verschieben sein. Verweisen die Milderungsvorschriften auf § 49 Abs. 1 StGB, so kann oder muss der Strafrahmen in dem in den Ziff. 1-3 der Vorschrift bestimmten Umfang reduziert werden. In Betracht kommende obligatorische Strafrahmenverschiebungensehen die § 27 Abs. 2 StGB für den Gehilfen[876] und § 28 Abs. 1 StGB beim Fehlen besonderer persönlicher Merkmalevor. Nach geänderter Rechtsprechung des BGH handelt es sich bei der in den Unterlassensvarianten des § 370 Abs. 1 Nr. 2und Nr. 3für die Haupttat vorausgesetzten steuerlichen Erklärungspflichtum ein solches besonderes persönliches Merkmal.[877] Als Folge kommt für den Gehilfen, dem in einem Fall des für den Haupttäter strafbaren Unterlassens der Abgabe einer Steuererklärung selbst keine steuerliche Erklärungspflicht obliegt, eine doppelte Strafrahmenverschiebungin Betracht, einerseits nach § 49 Abs. 1 i.V.m. § 27 StGB, andererseits nach § 28 Abs. 1 StGB[878] (siehe dazu auch Rn. 24).

§ 30 Abs. 1 StGB kommt beim Versuch der Beteiligung an einer Steuerhinterziehung nicht in Betracht, da insoweit kein Verbrechenstatbestand existiert. § 35 Abs. 2 StGB für den Irrtum über das Vorliegen eines entschuldigenden Notstands spielt praktisch keine Rolle, da eine Notstandssituation, die die Begehung einer Steuerhinterziehung entschuldigen würde, kaum vorstellbar ist. Für fakultative Strafrahmenverschiebungenverweisen folgende Vorschriften des allgemeinen Teils des StGB auf den § 49 Abs. 1 StGB: § 13 Abs. 2 StGB (Begehen durch Unterlassen), § 17 StGB (Verbotsirrtum), § 21 StGB (verminderte Schuldfähigkeit), § 23 Abs. 2 StGB (Versuch), § 35 Abs. 1 S. 2 StGB (hinzunehmender Notstand), § 46a StGB (Täter-Opfer-Ausgleich/ Schadenswiedergutmachung).

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Die Anwendbarkeit der für den Täter-Opfer-Ausgleichin § 46a Nr. 1 StGB vorgesehenen Strafrahmenverschiebung wird für die Steuerhinterziehung verneint, weil der Täter-Opfer-Ausgleich in erster Linie der Wiedergutmachung immaterieller Schäden dient und einen kommunikativen Prozess zwischen Täter und Opfer voraussetzt. Der Anwendungsbereich wird deshalb auf Straftaten mit individuellen Opfern beschränkt. Da Schutzzweck des § 370die Sicherung des staatlichen Steueranspruchs, die Steuerhinterziehung somit ein Delikt gegenüber der Allgemeinheit ist, sei der in der Vorschrift vorgesehene umfassende Ausgleich mit einem individuellen Opfer nicht möglich.[879] Hingegen wird die Anwendbarkeit der Regelung des § 46a Nr. 2 StGB (Schadensausgleich)in aktueller Rspr. grundsätzlich, wenn auch nur in „besonders gelagerten Ausnahmefällen“ bejaht.[880] Diese Regelung diene dem materiellen Ausgleich des durch die Tat angerichteten Schadens und sei damit auch auf Delikte zum Nachteil der Allgemeinheit anwendbar.[881] Insoweit genüge – entspr. der ständigen Rspr. des BGH zu § 46 Nr. 2 StGB in anderen Fällen – der Schadensausgleich durch die Nachzahlung der hinterzogenen Steuer nicht, sondern müsse der Täter einen darüber hinaus gehenden Beitrag leisten.[882] Das Verhalten des Täters müsse Ausdruck der Übernahme von Verantwortung sein. Insoweit sei erforderlich, dass der Täter das Opfer ganz oder überwiegend entschädigt und durch seine persönlichen Leistungen oder den Verzicht die materielle Entschädigung erst ermöglicht hat.[883] Zur strafmildernden Wirkung i.S.v. § 46 StGB einer missglückten Selbstanzeigesiehe § 371 Rn. 307 und § 369 Rn. 104.

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Innerhalb des anwendbaren Rahmens richtet sich die Strafzumessung nach den allgemeinen strafrechtlichen Grundsätzen. Diese sind in § 46 StGB geregelt. Eine „Mathematisierung der Strafzumessung“, wie sie bei Anwendung sog. Strafmaßtabellenzu befürchten ist, lehnt der BGH ab (siehe dazu § 369 Rn. 109).[884] Zur Bestimmung des Strafmaßes sind straferhöhende und strafmildernde Umstände im Einzelfall gegeneinander abzuwägen (§ 46 Abs. 2 S. 1 StGB). § 46 Abs. 2 S. 2 StGB zählt als solche Abwägungskriterienbeispielhaft auf:

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In einer Grundsatzentscheidung zur Strafzumessung hat der BGH folgende Zumessungskriterien hervorgehoben:[885]

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Auch die Lebensleistungdes Täters wird von der Rspr. teilweise als Strafzumessungsgesichtspunkt angeführt.[886] Dies ist jedoch gefährlich und abzulehnen. Abgesehen davon, dass es nicht darum gehen kann, Leben und Persönlichkeit des Täters im Allgemeinen abzuurteilen, dürfte es auch unmöglich sein, die wirkliche Lebensleistung eines Menschen im Rahmen einer gerichtlichen Verhandlung festzustellen und zu beurteilen. Sie lässt sich bspw. nicht in Berühmtheit oder beruflichem Erfolg messen. Zu fordern ist ein, wenn auch weit gefasster Bezug der Strafzumessungsaspekte zu dem dem Täter strafrechtlich vorgeworfenen Verhalten. Inzwischen weist der BGH darauf hin, dass die Berücksichtigung der „Lebensleistung“ des Angeklagten als strafmildernde Erwägung rechtlichen Bedenken begegnet. Es handele sich um eine ausfüllungsbedürftige „Leerformel“, die sich schwer definieren lasse. Grundlage für die Strafe sei vorrangig die Schuld des Täters und nicht dessen Lebensführung oder Lebensleistung. Die beruflichen Erfolge des Angeklagten und der damit verbundene Vermögenszuwachs ließen etwa vom Angeklagten begangene Steuerhinterziehungen von mehreren Millionen Euro jedenfalls nicht ohne weiteres in einem günstigeren Licht erscheinen.[887] Generalpräventive Erwägungenkönnen nach der Rechtsprechung des BGH nur in engen Grenzen straferschwerend berücksichtigt werden, ein (außerordentlich) hoher Steuerschaden allein genügt insoweit nicht (siehe dazu auch Rn. 361).[888]

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Strafmilderndkönnen bspw. folgende Umstände bzgl. Tat und Täter wirken:

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