Johannes Corsten - Steuerstrafrecht

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§ 370 Abs. 3 S. 1sieht einen erhöhten Strafrahmen von sechs Monaten bis zu zehn Jahren Freiheitsstrafefür besonders schwere Fälle vor. Die Verhängung einer Geldstrafeist nicht vorgesehen. Es kann daher auch keine Ersatz-Geldstrafe anstelle der Freiheitsstrafe verhängt werden (§ 47 Abs. 2 S. 1 StGB). Hingegen kann eine Geldstrafe nach § 41 StGB zusätzlichzur Freiheitsstrafe verhängt werden, wenn der Täter sich persönlich bereichert hat oder versucht hat, sich zu bereichern und die Verhängung unter Berücksichtigung der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse angebracht erscheint. Bei § 370 Abs. 3handelt es sich um eine Strafzumessungsvorschrift. Das Vorliegen ist daher für jeden tatbeteiligten (Mittäter oder Teilnehmer) gesondert zu prüfen.[750]

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Ein besonders schwerer Fallwird von der Rspr. angenommen, wenn „er sich nach dem Gewicht von Unrecht und Schuld vom Durchschnitt vorkommender Fälle so abhebt, dass die Anwendung des Ausnahmestrafrahmens geboten ist“.[751] In § 370 Abs. 3 S. 2benennt das Gesetz besonders schwere Fälle in der Form von Regelbeispielen. Liegen die Voraussetzungen der benannten Regelbeispiele vor, besteht eine Vermutungdafür, dass der Fall als besonders schwer anzusehen ist.[752] Folglich kann, sofern keine Anhaltspunkte für ein Abweichen vorliegen, ohne zusätzliche Prüfung der erhöhte Strafrahmen angewendet werden.[753] Die indizielle Bedeutung kann durch andere Strafzumessungsfaktoren – bspw. durch das Vorliegen eines vertypten Strafmilderungsgrunds – kompensiert werden.[754] Diese müssen so schwer wiegen, dass die Anwendung des erschwerten Strafrahmens unangemessen erscheint.[755] Nach der Rspr. des BGH sind etwa berufsbezogene Folgen, wie die Beendigung des Beamtenverhältnisses als Nebenfolge der Tatbegehung, gem. § 46 Abs. 1 S. 2 StGB bereits bei der Entscheidung über das Vorliegen eines minder schweren Falles zu berücksichtigen, nicht erst bei der Strafzumessung innerhalb des Strafrahmens.[756]

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Der Katalog des § 370 Abs. 3 S. 2ist nicht abschließend. Liegt ein Fall vor, der einem der genannten Regelbeispiele im Hinblick auf das Gewicht von Unrecht und Schuld vergleichbar ist, so rechtfertigt dieser regelmäßig als sogenannter unbenannter besonders schwerer Fallebenfalls die Anwendung des erhöhten Strafrahmens.

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Bei einem Versuchrichtet sich die Strafe nach dem nach §§ 23 Abs. 2, 49 Abs. 1 StGB gemilderten Strafrahmen des § 370 Abs. 3 S. 1, wenn der Täter sowohl zur Verwirklichung des Tatbestandes als auch des Regelbeispiels unmittelbar angesetzt hat (s. Rn. 348 f.).[757]

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Der Vorsatzdes Täters muss die Verwirklichung des Regelbeispiels umfassen.

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Die Verjährungsfristverlängert sich beim Vorliegen eines besonders schweren Falles gem. § 376 Abs. 1mit Wirkung ab dem 25.12.2008 für alle zu diesem Zeitpunkt noch nicht verjährten Taten auf zehn Jahre (s. dazu Kommentierung bei § 376 Rn. 8 ff. und Rn. 20 ff.).

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Mit Wirkung zum 1.1.2008 sind mehrere Änderungen der Vorschriftin Kraft getreten (s. dazu Rn. 8 ff.), die somit erst für Taten gelten, die ab diesem Datum begangen wurden (§ 2 Abs. 1 StGB). So wurde das bis dahin geltende Merkmal „aus grobem Eigennutz“ bei der Steuerhinterziehung in großem Ausmaß gestrichen ( § 370 Abs. 3 Nr. 1). Die bandenmäßige Hinterziehung von Umsatz- und Verbrauchssteuern gem. § 370 Abs. 3 Nr. 5, wurde komplett neu eingefügt und § 370a a.F., der die gewerbsmäßige oder bandenmäßige Hinterziehung in großem Ausmaß als Verbrechen vorsah, gestrichen. Nach dem Meistbegünstigungsprinz i pdes § 2 Abs. 3 StGB gilt die alte Fassung des Gesetzes für Taten, die zum 1.1.2008 bereits beendet waren nur dann noch, wenn sie gegenüber der aktuellen Fassung das mildere Gesetz darstellen. Entscheidend für die Beurteilung ist, welches Gesetz im konkreten Einzelfall für den Täter eine günstigere Rechtslage ergibt.[758]

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Mit Wirkung ab dem 27. Juni 2017[761] gilt die fortgesetzte Steuerhinterziehung durch verdeckte Geschäftsbeziehungen zu einer beherrschten Drittstaat-Gesellschafti.S.d. § 138 Abs. 3 als neues Regelbeispiel eines besonders schweren Falles ( § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 6).

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Ein besonders schwerer Fall der Steuerhinterziehung liegt gem. § 370 Abs. 3 S. 1, S. 2 Nr. 1in der Regel vor, wenn der Täter in großem Ausmaß Steuern verkürzt. Nach der bis zum 31.12.2007 geltenden Gesetzesfassung musste der Täter zusätzlich aus grobem Eigennutzhandeln (s. dazu Rn. 322 ff.).

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Das Ausmaß der Steuerhinterziehung bestimmt sich nach dem Hinterziehungsbetrag, nicht nach dem eingetretenen Steuerschaden.[762] Eine Schadenswiedergutmachung[763] wird insoweit ebenso wenig berücksichtigt, wie dem Kompensationsverbot des § 370 Abs. 4 S. 3unterliegende steuermindernde Umstände. Diese Umstände spielen allerdings als Strafzumessungsaspekte eine Rolle, bei der Prüfung, ob aufgrund der Gesamtumstände trotz Vorliegens des Regelbeispiels ein besonders schwerer Fall zu verneinen ist sowie im Rahmen der konkreten Strafzumessung.[764]

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Ab welchem Ausmaß der Steuerhinterziehungdas Regelbeispiel des § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 1erfüllt ist, ist gesetzlich nicht geregelt. Dies ergibt sich vielmehr aus dazu ergangener, teilweise in sich widersprüchlicher und zuletzt mit Urteil vom 27.10.2015[765] grundlegend geänderter Rspr. des BGH , wonach nun in allen Fällen, in denen der Hinterziehungsbetrag 50 000 EURüberschreitet, eine Hinterziehung großen Ausmaßes anzunehmen sei.

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Teilweise wurde bereits vor der letzten Rechtsprechungsänderung in der Literatur die Auffassung vertreten, die Vorschrift des § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 1verstoße gegen den „Nulla-poene-sine-lege-Grundsatz“ des Art. 103 GG i.V.m. § 1 StGB, jedenfalls aber gegen den allgemeinen Bestimmtheitsgrundsatz.[766] Der BGH teilte diese Ansicht nicht.[767] Die Rechtsprechungsänderung vom 27.10.2015 wirkt jedoch für den betroffenen Steuerstraftäter im Ergebnis wie eine rückwirkende Gesetzesverschärfung, da er nun in Fällen, in denen bislang eine Hinterziehung in Höhe von 100 000 EUR für die Erreichung des großen Ausmaßes gefordert wurde, nur noch einen Betrag in Höhe von 50 0000 EUR verkürzen muss, um das Regelbeispiel des großen Ausmaßes zu erreichen.[768] Dies ist im Hinblick auf den Nulla-poena-sine-lege-Grundsatz und den Bestimmtheitsgrundsatz äußerst bedenklich.[769]