Л. Сотникова - Изменение учетной политики и оценочных значений

В данном случае организация должна по своему усмотрению раскрыть в учетной политике следующую информацию:

– характер предстоящих изменений учетной политики;

– дату вступления в силу МСФО и дату, с которой выполнение его требований становится обязательным;

– обсуждение последствий применения МСФО или указание на тот факт, что эти последствия неизвестны.

При этом в IAS 8 проводится четкое разграничение изменений учетной политики и изменений учетных оценок в бухгалтерском учете.

Учетная оценка – это приближенные значения, которые могут нуждаться в пересмотре по мере поступления дополнительной информации.

Изменение учетной оценки – это корректировка балансовой стоимости актива или обязательства либо корректировка целевого назначения актива. Учетная оценка изменяется в результате получения новой информации. При этом изменения учетных оценок, осуществленные вследствие получения новой информации или свершения новых событий, не считаются ни изменением учетной политики, ни исправлением ошибок.

Учетные оценки используются часто при подготовке финансовых отчетов. Так, невозможно с уверенностью установить, например, срок полезного использования основных средств и иных активов, то есть срок, в течение которого данный актив будет приносить организации экономические выгоды; сумму расходов на ремонт, которая потребуется впоследствии для ремонта объекта основных средств; величину долгов, которые станут безнадежными; размер обязательств по гарантийному обслуживанию. В дальнейшем для оценки отдельных объектов учета потребуется определить степень их обесценения, рыночную стоимость, цену возможной реализации и т.д., на которые существенное влияние оказывают факторы внешней среды.

IAS 16 указывает также в качестве оценочного значения ликвидационную стоимость основных средств. В соответствии с МСФО возможно уточнение срока полезного использования основных средств, что запрещает делать ПБУ 6/01.

Например, 1 января 2000 года организация, применявшая МСФО, приобрела автомобиль стоимостью 100 000 руб. По оценке, сделанной при принятии объекта к учету, срок его эксплуатации должен был составить 10 лет. Пять лет спустя (1 января 2005 года) было установлено, что этот автомобиль мог прослужить еще 10 лет, но затем его уже нельзя будет продать. Таким образом, изменения в оценке касаются не только данного, но и будущего периода. Соответственно сумма ежегодной амортизации автомобиля (начиная с шестого года) должна определяться путем деления остаточной стоимости актива на оставшийся срок полезного использования. В данном случае она составит 5000 руб. [(50 000 руб. – 0) : 10 лет] в год. Увеличение срока полезного использования приведет к изменению амортизационных расходов в текущем и будущих отчетных периодах.

Соответственно получение новой информации приводит к необходимости пересмотра ранее сделанных оценок. По общему правилу, оценка предполагает профессиональное суждение, основанное на самой свежей из доступной информации. Пересмотр оценки не связан с предыдущими периодами и не является исправлением ошибки.

Согласно IAS 8 результат изменения бухгалтерской оценки должен включаться в расчет чистой прибыли или убытка в периоде:

– когда произошло изменение, если оно влияет только на данный период;

– когда произошло изменение и в будущих периодах, если оно влияет и на эти периоды.

Таким образом, основное отличие между изменением учетной политики и изменением учетной оценки состоит в том, что изменением учетной политики рассматривается изменение базы оценки, а не изменение самой оценки.

Например, инвестиционная собственность в организации, применяющей МСФО, учитывалась по себестоимости. Затем она переоценивается, то есть в дальнейшем данная инвестиционная собственность будет оцениваться в отчетности по справедливой стоимости. Это – изменение базы оценки, а значит, изменение учетной политики, но никак не изменение оценки.

Если разграничить изменение политики и изменение учетной оценки сложно, то принятое изменение трактуется как изменение учетной оценки, которое должно учитываться начиная с того периода, когда оно было проведено, и в дальнейшем, то есть путем перспективного признания.

Непосредственно перед утверждением финансовой отчетности по МСФО за 2007 год организация-дебитор, задолженность которой составляла 3 млн руб., начала процедуру ликвидации. В связи с этим она должна была внести корректировки в отчетность за 2007 год согласно правилам IAS 10 «События после отчетной даты» путем увеличения суммы расходов по сомнительным долгам в отчете о прибылях и убытках на сумму 3 млн руб.