Jens Wüstemann - Bilanzierung case by case

Man muss hierbei freilich festhalten, dass es sich im eigentlichen Sinne nicht etwa um eine „Auslegung“ einer regelungsunscharfen Norm handelt, sondern um eine „teleologische Reduktion“135 des regelungsscharfen Wortlauts von IFRS 9 (bzw. des mittlerweile ersetzten IAS 18). Denn es ist unklar, ob man die allgemeinen, breiteren und einer Auslegung zugänglichen Umsatzerfassungskriterien des IFRS 15 tatsächlich über die Einzelregelung für Dividendenerträge stellen kann; in gewisser Weise spricht die innere Logik der IFRS dagegen, auch wenn in der jüngeren Vergangenheit die sog. „Prinzipienorientierung“ der IFRS betont wurde. Letztere entstammt aber weniger den Standards selbst; ihre Reichweite muss folglich sehr umstritten bleiben.136 Die von der Literatur angeführte wirtschaftliche Betrachtungsweise (eigentlich: „substance over form“) ist zwar im Rahmenkonzept verankert (RK.2.12), das Rahmenkonzept selbst stellt aber keinen IFRS dar und ist im Falle von Inkonsistenzen mit Einzelstandards stets nachrangig (RK.SP1.2); es wurde zudem nicht im Rahmen des IFRS-Endorsement in EU-Recht übernommen. Ob die wirtschaftliche Betrachtungsweise tatsächlich die IFRS insgesamt prägt, ist fraglich. Zumindest ist das Kriterium aber auch zu regelungsunscharf, um für den Fall eine klare Lösung, insbesondere eine solche gegen den Wortlaut, favorisieren zu lassen. Insofern ist es auch wenig überraschend, dass beide Literaturmeinungen zwischenzeitlich wieder zurückgenommen wurden, was vom IDW etwa mit der Ablehnung der phasengleichen Dividendenvereinnahmung „in der internationalen Diskussion“ begründet wird.137

Der Wortlaut des IFRS 9 zur erfolgswirksamen Erfassung von Dividendenforderungen schließt eine Vereinnahmung der Dividenden der T zum Abschlussstichtag der M aus; der in der Literatur teilweise vertretenen Bejahung der phasengleichen Dividendenvereinnahmung auch nach IFRS ist nicht zuzustimmen.

1. Die beiden Schutzzwecke der handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung sind primär die Gewinnanspruchsermittlung (Gewinnermittlungs-GoB) und subsidiär die Informationsvermittlung (Informations-GoB). Da für die beiden kardinalen Bilanzzwecke jeweils unterschiedliche Interessen festgestellt werden können (Mindestausschüttung versus Höchstausschüttung; Mindesteinblick versus Höchsteinblick), sind (gesetzgeberische) Wertungen und ihr Nachvollzug nötig.

2. Das handelsrechtliche System der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung wird gegliedert in das Vermögensermittlungsprinzip und Gewinnermittlungsprinzip. Das System ist aufgrund seines normativen Charakters lückenlos. Das Vermögensermittlungsprinzip schließt den Ansatz von Verrechnungsposten aus und konkretisiert mit seinen Folgeprinzipien den Gewinn als objektivierten Reinvermögenszugang durch Einzelbewertung. Das Gewinnermittlungsprinzip (und seine Folgeprinzipien) dienen der Ermittlung eines umsatzgebundenen und verlustantizipierenden Gewinns (Realisationsprinzip).

3. GoB sind Rechtsnormen; sie werden in wirtschaftlicher Betrachtungsweise (teleologisch) gewonnen (Wertungsnotwendigkeit). Die alte Lehre, die auch auf die Kaufmannsübung abstellte, gilt als überwunden. Aus der Rechtsnormqualität folgt unmittelbar auch die Kompetenz zur GoB-Bestimmung, die beim Gesetzgeber und, ersatzweise, der Rechtsprechung liegt. Standardisierungsausschüssen und der Wissenschaft kommt eine wichtige ergänzende Funktion zu – nicht indes eine dominante.

4. Nach handelsrechtlichen GoB ist im vorliegenden Sachverhalt eine phasengleiche Dividendenaktivierung verpflichtend: Der Gewinnverwendungsbeschluss der T vor Abschluss der Prüfung der M erhellt die zum Abschlussstichtag bereits dem Ansatz nach bestehende (gewinnrealisierende) Forderung. Allerdings ist der Dividendenertrag in eine ausschüttungsgesperrte Rücklage einzustellen, bis der Rechtsanspruch auf Zahlung entsteht. Den anderslautenden Literaturmeinungen ist nicht zu folgen, weil sie die gesetzlich verankerte Ausschüttungssperre gegen den vom EU-Richtliniengeber intendierten Zweck auslegen und ihnen zudem keine Rechtsnormqualität zukommt.

5. Der Konzernabschluss kapitalmarktorientierter Unternehmen ist nach IFRS aufzustellen; für alle anderen Konzernabschlüsse besteht ein Wahlrecht. Der zentrale Schutzzweck der IFRS im geltenden Bilanzrecht ist die Konkretisierung von Informationspflichten im Konzern. Im Jahresabschluss können die IFRS nicht für Offenlegungszwecke angewandt werden; für Zwecke der Gewinnanspruchsermittlung sind bei allen Kaufleuten nur die handelsrechtlichen GoB relevant.

6. IFRS werden von dem privatwirtschaftlich organisierten IASB unter Einbezug der interessierten Öffentlichkeit geschaffen und haben dementsprechend originär Fachnormcharakter. Durch die Übernahme in EU-Recht erlangen sie aber faktisch Rechtsnormqualität. Als Deduktionsbasis dient im Rahmen der Standardsetzung das Rahmenkonzept für die Rechnungslegung. Aufgrund der Auslegungsoffenheit der dort verankerten Konzepte ist es in der Vergangenheit nicht gelungen, Widersprüche und Inkonsistenzen innerhalb der IFRS zu vermeiden.

7. Dividendenforderungen sind nach IFRS 9 erst mit ihrer rechtlichen Vollentstehung zu vereinnahmen. Wertaufhellungsvorschriften, das Gebot der Fair Presentation sowie auch der Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise berechtigen nicht zu einer Abweichung vom Wortlaut und somit einer phasengleichen Dividendenvereinnahmung.

1Vgl. Moxter, Entziehbarer Gewinn?, in: Ballwieser/Moxter/Nonnenmacher (Hrsg.), FS Clemm (1996), S. 231. 2Vgl. Döllerer, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung, deren Entstehung und Ermittlung, BB 1959, S. 1217 (S. 1219). 3Vgl. Moxter, Betriebswirtschaftliche Gewinnermittlung (1982), S. 13–21. 4Vgl. Moxter, Grundwertungen in Bilanzrechtsordnungen – ein Vergleich von überkommenem deutschen Bilanzrecht und Jahresabschlussrichtlinie, in: Budde/Moxter/Offerhaus (Hrsg.), FS Beisse (1997), S. 347 (S. 348, auch Zitat). 5Vgl. Moxter, Bilanzlehre, Bd. I (1984), S. 98; so auch Beisse, Zum Verhältnis von Bilanzrecht und Betriebswirtschaftslehre, StuW 1984, S. 1 (S. 4); Döllerer, Statische oder dynamische Bilanz, BB 1968, S. 637 (S. 637). 6Vgl. Euler, Das System der Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung (1996), S. 183. 7Vgl. Leffson, Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (1987), S. 91. 8Vgl. Beisse, Gläubigerschutz – Grundprinzip des deutschen Bilanzrechts, in: Beisse/Lutter/Närger (Hrsg.), FS Beusch (1993), S. 77 (S. 82 f.). 9Vgl. Moxter, Bilanzlehre, Bd. I (1984), S. 159 f. 10Vgl. Hommel, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung für Dauerschuldverhältnisse (1992), S. 13. 11Moxter, Entwicklung der Theorie der handels- und steuerrechtlichen Gewinnermittlung, zfbf-Sonderheft 32 (1993), S. 61 (S. 71). 12Beisse, Gewinnrealisierung – Ein systematischer Überblick über Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und grundsätzliche Streitfragen, in: Ruppe (Hrsg.), Gewinnrealisierung im Steuerrecht (1981), S. 13 (S. 20). 13Vgl. Döllerer, Maßgeblichkeit der Handelsbilanz in Gefahr, BB 1971, S. 1333 (S. 1334). 14Moxter, Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung (2003), S. 41. 15Schmalenbach, Grundlagen dynamischer Bilanzlehre, zfhf 1919, S. 1 (S. 9). 16Vgl. Moxter, Gefahren des neuen Bilanzrechts, BB 1982, S. 1030 (S. 1031). 17Moxter, Das Realisationsprinzip – 1884 und heute, BB 1984, S. 1780 (S. 1783) mit dem Verweis auf die Entscheidung des Reichsgerichts vom 11.2.1927 – II 94/26, RGZ 116, S. 119. 18Vgl. Moxter, Entwicklung der Theorie der handels- und steuerrechtlichen Gewinnermittlung, zfbf-Sonderheft 32 (1993), S. 61 (S. 77 f.). 19Vgl. Groh, Zur Bilanztheorie des BFH, StbJb 1979/80, S. 121 (S. 129 f.); vgl. zu den Vermögensermittlungsprinzipien Euler, Das System der Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung (1996), S. 109–112. 20Vgl. Wüstemann, J., Generally Accepted Accounting Principles (1999), S. 158. 21Vgl. etwa Moxter, Zum Sinn und Zweck des handelsrechtlichen Jahresabschlusses nach neuem Recht, in: Havermann (Hrsg.), FS Goerdeler (1987), S. 361 (S. 369); Ballwieser, Zum Nutzen handelsrechtlicher Rechnungslegung, in: Ballwieser/Moxter/Nonnenmacher (Hrsg.), FS Clemm (1996), S. 1 (S. 8 f.). 22Vgl. Moxter, Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung (2003), S. 5 f. 23Vgl. zur Abkopplungsthese Moxter, Erfahrungen mit dem Bilanzrichtlinien-Gesetz, in: Seicht (Hrsg.), Jahrbuch für Controlling und Rechnungswesen (1992), S. 139 (S. 146 f.); vgl. auch Wüstemann, J., Generally Accepted Accounting Principles (1999), S. 160–163. 24Vgl. BilMoG-RegE, BT-Drs. 16/10067, S. 1 (auch Zitat); vgl. zu Einzelheiten Wüstemann, J./Wüstemann, S., Das System der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung nach dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz, in: Baumhoff/Dücker/Köhler (Hrsg.), FS Krawitz (2010), S. 751 (S. 758 f.). 25Moxter, Bilanzrechtsprechung (2007), S. 2 mit Verweis auf BFH, Urteil v. 26.4.1995 – I R 92/94, BStBl. II 1995, S. 594 (S. 595). 26Vgl. Moxter, Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung (2003), S. 19 f. 27Vgl. Moxter, Bilanzlehre, Bd. I (1984), S. 159 f. 28Vgl. Moxter, Bilanzrechtsprechung (2007), S. 3. 29Vgl. Moxter, Bilanzlehre, Bd. I (1984), S. 160–162. 30Vgl. Wüstemann, J., Funktionale Interpretation des Imparitätsprinzips, zfbf 1995, S. 1029 (S. 1032 und S. 1034). 31Vgl. zum Objektivierungsgebot Beisse, Gläubigerschutz – Grundprinzip des deutschen Bilanzrechts, in: Beisse/Lutter/Närger (Hrsg.), FS Beusch (1993), S. 77 (S. 83). 32Vgl. zu Auswirkungen des BilMoG auf das Vorsichtsprinzip Moxter/Engel-Ciric, Erosion des bilanzrechtlichen Vorsichtsprinzips?, BB 2014, S. 489 (S. 490). 33Vgl. Moxter, Bilanzlehre, Bd. I (1984), S. 164 f. 34Vgl. Moxter, Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung (2003), S. 221 f. 35Vgl. Wüstemann, J., Institutionenökonomik und internationale Rechnungslegungsordnungen (2002), S. 74–78. 36Vgl. Wüstemann, J., Institutionenökonomik und internationale Rechnungslegungsordnungen (2002), S. 77. 37Vgl. Wüstemann, J., Institutionenökonomik und internationale Rechnungslegungsordnungen (2002), S. 78. 38Vgl. Wüstemann, J., Institutionenökonomik und internationale Rechnungslegungsordnungen (2002), S. 84–88. 39Vgl. zu Einzelheiten Boecker/Zwirner, Nichtfinanzielle Berichterstattung – Umsetzung und Anwendung der EU-Vorgaben in Deutschland, BB 2017, S. 2155. 40Vgl. Beisse, Rechtsfragen der Gewinnung von GoB, BFuP 1990, S. 499 (S. 499 f.). 41Beisse, Rechtsfragen der Gewinnung von GoB, BFuP 1990, S. 499 (S. 510). 42Moxter, Bilanzrechtsprechung (2007), S. 2. 43Vgl. Moxter, Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung (2003), S. 9. 44Vgl. Beisse, Rechtsfragen der Gewinnung von GoB, BFuP 1990, S. 499 (S. 509, auch Zitat). 45Beisse, Rechtsfragen der Gewinnung von GoB, BFuP 1990, S. 499 (S. 510). 46Vgl. zum Begriff Kruse, Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (1976), S. 52. 47Moxter, Die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und das neue Bilanzrecht, ZGR 1980, S. 254 (S. 257). 48Vgl. Euler, Grundsätze ordnungsmäßiger Gewinnrealisierung (1989), S. 14f. m.w.N. 49Vgl. hierzu Kruse, Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (1976), S. 69f. m.w.N. 50Vgl. hierzu Schmalenbach, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung, zfhf 1933, S. 225 (S. 232). 51Vgl. BFH, Urteil vom 12.5.1966 – IV 472/60, BStBl. III 1966, S. 371 (S. 372, auch Zitat). 52Vgl. Euler, Grundsätze ordnungsmäßiger Gewinnrealisierung (1989), S. 15 f. 53Vgl. BFH, Urteil v. 31.5.1967 – I 208/63, BStBl. III 1967, S. 607 (S. 609, auch Zitat). 54Vgl. Döllerer, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung, deren Entstehung und Ermittlung, BB 1959, S. 1217 (S. 1217 f.). 55Vgl. Beisse, Verhältnis von Bilanzrecht und Betriebswirtschaftslehre, StuW 1984, S. 1 (S. 12). 56Vgl. z.B. der Gewinnrealisierung aus langfristigen Fertigungsaufträgen Wüstemann, J./Wüstemann, S., Betriebswirtschaftliche Bilanzrechtsforschung und Grundsätze ordnungsmäßiger Gewinnrealisierung für Werkverträge, ZfB 2009, S. 31 (S. 37 f.). 57Vgl. BilMoG-RegE, BT-Drs. 16/10067, S. 52 (auch Zitat). 58Vgl. Beisse, Rechtsfragen der Gewinnung von GoB, BFuP 1990, S. 499 (S. 504). 59Vgl. Larenz, Methodenlehre der Rechtswissenschaft (1991), S. 366–369. 60Vgl. Beisse, Handelsbilanzrecht in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, BB 1980, S. 637 (S. 645 f.). 61Beisse, Grundsatzfragen der Auslegung des neuen Bilanzrechts, BB 1990, S. 2007 (S. 2011). 62Beisse, Handelsbilanzrecht in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, BB 1980, S. 637 (S. 645 f.). 63Vgl. Plaumann, Auslegungshierarchie des HGB (2013), S. 161. 64Vgl. Beisse, Grundsatzfragen der Auslegung des neuen Bilanzrechts, BB 1990, S. 2007 (S. 2009). 65Dies folgt aus Art. 95 Abs. 3 GG i.V.m. § 2 Abs. 1 RsprEinhG. Vgl. hierzu auch Beisse, Handelsbilanzrecht in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, BB 1980, S. 637 (S. 645). 66Vgl. BFH, Urteil v. 31.5.1967 – I 208/63, BStBl. III 1967, S. 607 (S. 609, auch Zitat). 67Vgl. Döllerer, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung, deren Entstehung und Ermittlung, BB 1959, S. 1217 (S. 1219, auch Zitat); vgl. auch Moxter, Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung (2003), S. 11 f. 68Vgl. zu den Nachweisen Wüstemann, J./Wüstemann, S., Betriebswirtschaftliche Bilanzrechtsforschung und Grundsätze ordnungsmäßiger Gewinnrealisierung für Werkverträge, ZfB 2009, S. 31 (S. 37 f.). 69Vgl. zur Kritik Beisse, Normqualität und Normstruktur von Bilanzvorschriften und Standards, BB 1999, S. 2180 (S. 2184 f.). 70Vgl. Beisse, Normqualität und Normstruktur von Bilanzvorschriften und Standards, BB 1999, S. 2180 (S. 2185); Hommelhoff/Schwab, Gesellschaftliche Selbststeuerung im Bilanzrecht – Standard Setting Bodies und Staatliche Regulierungsverantwortung nach deutschem Recht, BFuP 1998, S. 38 (S. 42–47); Moxter, Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung (2003), S. 10 f. 71Hoffmann, Standardisierung zu den immateriellen Vermögensgegenständen, StuB 2016, S. 245 (S. 246). 72Vgl. Mujkanovic, Bewertung und Ausweis immaterieller Güter nach E-DRS 32, StuB 2015, S. 575 (S. 579); Wulf u.a., E-DRS 32 – Bilanzierung von immateriellen Vermögensgegenständen im Konzernabschluss im Lichte von IAS 38, BB 2015, S. 1835 (S. 1835). 73Schmidt/Holland, in: Grottel u.a. (Hrsg.), Beck’scher Bilanz-Kommentar (2018), § 342 HGB, Rn. 9. 74Vgl. zur Notwendigkeit der Beachtung der BFH-Rechtsprechung durch das DRSC Beisse, Normqualität und Normstruktur von Bilanzvorschriften und Standards, BB 1999, S. 2180 (S. 2183). 75Vgl. Döllerer, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung, deren Entstehung und Ermittlung, BB 1959, S. 1217 (S. 1219). 76Vgl. BFH, Urteil v. 14.4.2011 – IV R 46/09, BStBl. II 2011, S. 696 (S. 698). 77Vgl. BFH, Urteil v. 21.9.2011 – I R 89/10, BStBl. II 2014, S. 612 (S. 614). 78Richtlinie 2013/34/EU vom 26. Juni 2013, ABlEU v. 29.6.2013, L 182, S. 19. 79Vgl. zur Kritik Arbeitskreis Bilanzrecht Hochschullehrer Rechtswissenschaft, Stellungnahme zum BilRUG-RefE – Ausgewählte Aspekte betreffend Vorschriften zum Jahresabschluss, BB 2014, S. 2731 (S. 2733). 80Vgl. Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRuG), BR-Drs. 23/15, S. 5f. i.V.m. S. 75. 81Vgl. Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRuG), BGBl. 2015 Teil I, S. 1245 (S. 1247). 82Vgl. zu den verschiedenen Auslegungsvarianten Arbeitskreis Bilanzrecht Hochschullehrer Rechtswissenschaft, Ausschüttungssperre bei phasengleicher Dividendenaktivierung nach BilRuG-RegE, BB 2015, S. 876. 83Vgl. BGH, Urteil v. 3.11.1975 – II ZR 67/73, BB 1976 S. 9. 84Vgl. BGH, Urteil v. 3.11.1975 – II ZR 67/73, BB 1976 S. 9 (S. 10, auch Zitat). 85Vgl. zu Einzelheiten Moxter, Unterschiede im Wertaufhellungsverständnis zwischen den handelsrechtlichen GoB und den IAS/IFRS, BB 2003, S. 2559; Ciric, Grundsätze ordnungsgemäßer Wertaufhellung (1995), S. 97–149; Hommel/Berndt, Wertaufhellung und funktionales Abschlussstichtagsprinzip, DStR 2000, S. 1745 (S. 1745–1747). 86Vgl. BGH, Urteil v. 3.11.1975 – II ZR 67/73, BB 1976, S. 9 (S. 10). 87Vgl. EuGH (5. Kammer), Urteil v. 27.6.1996 – Rs. C-234-94, Waltraud Tomberger gegen Gebrüder von der Wettern GmbH, BB 1996, S. 1492 (S. 1492–1494). 88Vgl. BGH, Urteil v. 12.1.1998 – II ZR 82/93, BB 1998, S. 635 (S. 636). 89Vgl. BFH, Urteil v. 2.4.1980 – I R 75/76, BStBl. 1980, S. 702 (S. 703); BFH, Urteil v. 8.3.1989 – X R 9/86, BStBl. II 1989, S. 714 (S. 717). 90Vgl. BFH, Urteil v. 7.11.1990 – I R 68/88, BStBl. II 1991, S. 177 (S. 178). 91Vgl. BFH, Beschluss v. 7.8.2000 – GrS 2/99, BStBl. II 2000, S. 633 (S. 635, auch Zitat). 92Vgl. BFH, Beschluss v. 7.8.2000 – GrS 2/99, BStBl. II 2000, S. 633 (S. 635, auch Zitate). 93Vgl. BFH, Beschluss v. 7.8.2000 – GrS 2/99, BStBl. II 2000, S. 633 (S. 638, auch Zitat). 94Vgl. BFH, Beschluss v. 7.8.2000 – GrS 2/99, BStBl. II 2000, S. 633 (S. 638). 95Vgl. zur Kritik insbesondere Beisse, Die paradigmatischen GoB, in: Hommelhoff/Zätzsch/Erle (Hrsg.), FS Müller (2001), S. 731 (S. 750–752); Groh, Kein Abschied von der phasengleichen Bilanzierung, DB 2000, S. 2444 (S. 2444 f.); Herzig, BB-Kommentar zum BFH-Beschluss vom 7.8.2000 – GrS 2/99, BB 2000, S. 2247; Moxter, Phasengleiche Dividendenvereinnahmung: Der Große Senat des BFH im Widerstreit zu den handelsrechtlichen GoB, DB 2000, S. 2333 (S. 2334–2336); Weber-Grellet, in: Schmidt (Hrsg.), Einkommensteuergesetz (2017), § 5 EStG, Rn. 270 (Dividendenansprüche); vgl. zustimmend zum BFH-Beschluss insbesondere Wassermeyer, Auswirkungen der neueren Entscheidung des Großen Senats zum Bilanzsteuerrecht, DB 2001, S. 1053 (S. 1053 und S. 1055). 96Vgl. Moxter, Phasengleiche Dividendenaktivierung: Der Große Senat des BFH im Widerstreit zu den handelsrechtlichen GoB, DB 2000, S. 2333. A.A. Schulze-Osterloh, Phasengleiche Aktivierung von Dividendenansprüchen – Besprechung des Beschlusses des Großen Senats des Bundesfinanzhofs BStBl. II 2000, 632, ZGR 2001, S. 497. 97Vgl. Hoffmann, Von der phasengleichen Dividendenvereinnahmung zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger steuerlicher Bilanzierung – Anmerkungen zum BFH-Beschluss vom 7.8.2000 – GrS 2/99, DStR 2000, S. 1682. 98Richtlinie 2013/34/EU vom 26. Juni 2013, ABlEU v. 29.6.2013, L 182, S. 19. 99Vgl. Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG), BR-Drs. 23/15, S. 75. 100Vgl. Kirsch, Ergebnisanteile von Beteiligungen im Jahresabschluss: Bilanzielle Darstellung beim Übersteigen der Dividenden (BilRuG), BC 2015, S. 126 (S. 128 f., auch Zitat). 101Vgl. Haaker, Warum die Ausschüttungssperre nach § 272 Abs. 5 HGB-E des BilRuG-RegE bei phasengleicher Dividendenrealisation ins Leere läuft, DB 2015, S. 510 (S. 511). 102Vgl. Haaker, Warum die Ausschüttungssperre nach § 272 Abs. 5 HGB-E des BilRuG-RegE bei phasengleicher Dividendenrealisation ins Leere läuft, DB 2015, S. 510 (S. 511, auch Zitat); vgl. auch Haaker, Ausschüttungssperre ohne Geltungsbereich, DB 2015, S. 879 (S. 880); Hermesmeier/Heinz, Die neue Gewinnausschüttungssperre nach § 272 Abs. 5 HGB i.d.F. BilRuG, DB 2015, Beil. 5, S. 20; Winkeljohann/Hoffmann, in: Grottel u.a. (Hrsg.), Beck’scher Bilanz-Kommentar (2018), § 272 HGB, Rn. 315. 103Vgl. IDW, Umsetzung der EU-Bilanzrichtlinie in deutsches Recht – Regierungsentwurf eines Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BilRuG), abrufbar unter https://www.idw.de/blob/26726/a359f3a2a3e7377b65ee5e8ff3272341/down-bilrug-regentwurf-idwstell-data.pdf (Abruf: 1.2.2018), S. 3 (auch Zitat). 104Vgl. IDW, Umsetzung der EU-Bilanzrichtlinie in deutsches Recht – Regierungsentwurf eines Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BilRuG), abrufbar unter https://www.idw.de/blob/26726/a359f3a2a3e7377b65ee5e8ff3272341/down-bilrug-regentwurf-idwstell-data.pdf (Abruf: 1.2.2018), S. 4. 105Vgl. Arbeitskreis Bilanzrecht Hochschullehrer Rechtswissenschaft, Ausschüttungssperre bei phasengleicher Dividendenaktivierung nach BilRuG-RegE, BB 2015, S. 876 (S. 876, auch Zitat, Hervorhebung im Original). 106Vgl. Arbeitskreis Bilanzrecht Hochschullehrer Rechtswissenschaft, Ausschüttungssperre bei phasengleicher Dividendenaktivierung nach BilRuG-RegE, BB 2015, S. 876 (S. 876). 107Vgl. Hoffmann, „Tomberger“ redivivus?, StuB 2015, S. 201 (S. 202, auch Zitate, im Original halbfette Hervorhebung); dem schließen sich u.a. an: Lüdenbach/Freiberg, BilRuG-RegE: Mehr als selektive Nachbesserungen?, BB 2015, S. 363 (S. 365); Regierer, in: Häublein/Hoffmann-Theinert (Hrsg.), Beck’scher Online-Kommentar zum HGB (2018), § 272 HGB, Rn. 56.1. 108Vgl. Beschlussempfehlung und Bericht des Ausschusses für Recht und Verbraucherschutz (6. Ausschuss) zu dem Gesetzesentwurf der Bundesregierung – Drucksachen 18/4050, 18/4351, BT-Drs. 18/5256, S. 2 i.V.m. S. 79 (Zitat auf S. 79). 109Vgl. Beschlussempfehlung und Bericht des Ausschusses für Recht und Verbraucherschutz (6. Ausschuss) zu dem Gesetzesentwurf der Bundesregierung – Drucksachen 18/4050, 18/4351, BT-Drs. 18/5256, S. 81 f. (auch Zitat). 110Vgl. Hermesmeier/Heinz, Die neue Gewinnausschüttungssperre nach § 272 Abs. 5 HGB i.d.F. BilRuG, DB 2015, Beil. 5, S. 20 (S. 22). 111A.A. Zwirner, BilRuG: Wesentliche Änderungen für Einzel- und Konzernabschluss, DB 2015, Beil. 6, S. 1 (S. 10). 112Zwirner, BilRuG: Wesentliche Änderungen für Einzel- und Konzernabschluss, DB 2015, Beil. 6, S. 1 (S. 11). 113Vgl. Hennrichs, Stellungnahme zu ausgewählten Aspekten des Entwurfs des Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes, 2015, abrufbar unter https://www.bundestag.de/blob/375026/bedc68cf8fbedfe17dad8f667a87009b/hennrichs-data.pdf (Abruf: 1.2.2018), S. 2. 114Vgl. zu Einzelheiten Wüstemann, J./Wüstemann, S., in: Canaris/Habersack/Schäfer (Hrsg.), Staub Handelsgesetzbuch Großkommentar (2011), § 315a HGB. 115Vgl. BilMoG-RegE, BT-Drs. 16/10067, S. 32. 116Vgl. EU-Kommission, Overview: Use of options provided in the IAS Regulation (1606/2002) in the EU, abrufbar unter https://ec.europa.eu/info/system/files/ias-use-of-options-18072014_en.pdf (Abruf: 8.3.2018). 117Vgl. zu Einzelheiten Wüstemann, J./Wüstemann, S., in: Canaris/Habersack/Schäfer (Hrsg.), Staub Handelsgesetzbuch Großkommentar (2011), Anhang IFRS: Begriff und Ermittlung der IFRS, Rn. 13. 118Vgl. Beisse, Gläubigerschutz – Grundprinzip des deutschen Bilanzrechts, in: Beisse/Lutter/Närger (Hrsg.), FS Beusch (1993), S. 77 (S. 86). 119Vgl. Schön, Kompetenzen der Gerichte zur Auslegung von IAS/IFRS, BB 2004, S. 763 (S. 763 f.). 120Vgl. Euler, Paradigmenwechsel im handelsrechtlichen Einzelabschluss: Von den GoB zu den IAS?, BB 2002, S. 875 (S. 876). 121Ballwieser, Rahmenkonzepte der Rechnungslegung: Funktionen, Vergleich, Bedeutung, DK 2003, S. 337 (S. 344). 122Vgl. Ernst & Young (Hrsg.), International GAAP 2017 (2017), S. 2372 f. 123Dies gilt, sofern die entsprechende Beteiligung nicht vom Anwendungsbereich des IFRS 9 ausgeschlossen ist (IFRS 9.2.1.). Bis zum Inkrafttreten des neuen Erlösstandards IFRS 15 wurde die Erfassung von Dividendenerträgen in dem alten Erlösstandard IAS 18 „Umsatzerlöse“ geregelt. Deshalb wird teilweise Literatur zu IAS 18 zitiert, die aufgrund der unveränderten Übernahme der Vorschrift in IFRS 9 ihre Gültigkeit behält. 124Vgl. zu Einzelheiten Fall 4, Gliederungspunkt II. 2. b) cc) (1). 125In der hier teilweise zitierten älteren Literatur wird mit dem True-and-Fair-View-Grundsatz argumentiert, der 2010 aus dem Rahmenkonzept gestrichen und in der englischen Fassung des IAS 1 durch das Gebot der Fair Presentation ersetzt wurde. 126Vgl. Moxter, Unterschiede im Wertaufhellungsverständnis zwischen den handelsrechtlichen GoB und den IAS/IFRS, BB 2003, S. 2559 (S. 2559). 127Moxter, Unterschiede im Wertaufhellungsverständnis zwischen den handelsrechtlichen GoB und den IAS/IFRS, BB 2003, S. 2559 (S. 2563). 128Vgl. Kirsch/Koelen, in: Hennrichs u.a. (Hrsg.), Münchener Kommentar zum Bilanzrecht (2014), Bd. 1, IAS 10, Rn. 45–47 (Zitat in Rn. 46); vgl. auch von Oertzen/Schulz-Danso, in: Bohl u.a. (Hrsg.), Beck’sches IFRS-Handbuch (2016), Teil B. I. § 11, Rn. 10. 129Moxter, Selbständige Bewertbarkeit als Aktivierungsvoraussetzung, BB 1987, S. 1846 (S. 1847). 130Vgl. Küting/Gattung, Das Principle Override nach IFRS – vom Mythos einer fairen Rechnungslegung (Teil B), PiR 2006, S. 49 (S. 49 f.); Wüstemann, J./Wüstemann, S./Bischof, in: Hennrichs/Schulze-Osterloh/Wüstemann, J. (Hrsg.), HdJ (2013), Abt. I/3, International Financial Reporting Standards: Bedeutung und System der internationalen Rechnungslegungsregeln, Rn. 72–78. 131Vgl. hierzu etwa Moxter, Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung (2003), S. 323–325; Wüstemann, J., Institutionenökonomik und internationale Rechnungslegungsordnungen (2002), S. 66–70. 132Die hier angeführte Literatur bezieht sich auf den gleichlautenden Wortlaut des IAS 18.30 (c), der sich nunmehr in IFRS 9.5.7.1A befindet: vgl. Ordelheide/Böckem, in: Baetge u.a. (Hrsg.), Rechnungslegung nach International Accounting Standards (2002), IAS 18, Rn. 93 f. 133Vgl. IDW, Stellungnahme zur Rechnungslegung: Einzelfragen zur Anwendung von IAS (IDW RS HFA 2), WPg 1999, S. 591 (S. 593). 134Ordelheide/Böckem, in: Baetge u.a. (Hrsg.), Rechnungslegung nach International Accounting Standards (2002), IAS 18, Rn. 94 (beide Zitate, i.O.z.T. hervorgehoben). 135Larenz/Canaris, Methodenlehre der Rechtswissenschaft (1995), S. 211. 136Vgl. hierzu etwa Wüstemann, J./Wüstemann, S., Why Consistency of Accounting Standards Matters: A Contribution to the Rules-Versus-Principles Debate in Financial Reporting, Abacus 2010, S. 1. 137Vgl. IDW, Stellungnahme zur Rechnungslegung: Einzelfragen zur Anwendung von IAS (IDW RS HFA 2), WPg 2005, S. 1402 (S. 1403, auch Zitat). Auch ablehnend: Theile, in: Heuser/Theile (Hrsg.), IFRS-Handbuch (2012), Teil B. I. § 11., Rn. 10; Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg (Hrsg.), in: Haufe IFRS-Kommentar (2017), § 28, Rn. 318 i.V.m. § 4, Rn. 41; Boecker/Zwirner, Erfassung von Beteiligungserträgen bei abweichendem Geschäftsjahr, IRZ 2012, S. 139 (S. 139); Lüdenbach, Erfolgsunwirksamkeit und Realisationszeitpunkt empfangener Ausschüttungen?, PiR 2007, S. 233 (S. 234).