Cristián Boetsch Gillet - La norma general anti elusión

Es cuestión de gran importancia a efectos de considerar la real historia fidedigna del establecimiento de la Norma General Anti Elusión a que se refiere el art. 19 del CC, considerar que en gran medida lo acordado en el antedicho Protocolo fue en definitiva adoptado por la Ley de Reforma Tributaria. Esto se tradujo en que desaparecieron gran parte de las notas distintivas de la NGA originalmente contenidas en el proyecto de ley, porque en la normativa finalmente promulgada: (i) se impuso al SII el deber de reconocer la buena fe de los contribuyentes; (ii) se estableció que la existencia del abuso o la simulación sería declarada en sede judicial, y no administrativamente; (iii) se eliminó la facultad del SII de determinar “los impuestos que correspondan”, y además aplicar intereses penales y multas;

(iv) se estableció una regulación relativa a las consultas al SII sobre la materia; y (v) desapareció la suerte de responsabilidad objetiva que se establecía para la aplicación de multas a los directores y representantes legales de las personas jurídicas que diseñaron o planificaron la operación abusiva o simulada.

Asimismo es relevante observar que la legislación chilena se apartó en varios aspectos sustantivos de las legislaciones alemana y española en que originalmente se basó el art. 4 ter del Mensaje. De ahí que la eventual utilización en nuestro medio de la doctrina y jurisprudencia extranjera sobre normas antielusión deba realizarse con los debidos resguardos, en el sentido de que se debe analizar caso a caso si las soluciones del derecho comparado se adecuan plenamente al ordenamiento jurídico nacional.

4. PROMULGACIÓN Y PUBLICACIÓN DE LA LEY DE REFORMA TRIBUTARIA. NORMA TRANSITORIA SOBRE SU ENTRADA EN VIGENCIA

El debate parlamentario de la reforma tributaria culminó con la dictación de la Ley N° 20.780 sobre “Reforma Tributaria que modifica el Sistema de Tributación de la Renta e introduce diversos ajustes en el Sistema Tributario”, promulgada el día 26 de septiembre de 2014, y publicada en el Diario Oficial el día 29 del mismo mes y año.

Los aspectos sustantivos de la Norma General Anti Elusión quedaron finalmente plasmados en diversas disposiciones incorporadas al Código Tributario 108, entre las que se deben destacar el artículo 4 bis que contiene la norma base, el artículo 4 ter sobre “abuso de formas jurídicas”, el artículo 4 quáter sobre simulación y el artículo 4 quinquies, relativo a diversos aspectos de la declaración de existencia del abuso o de la elusión. A su turno, el nuevo artículo 100 bis incorporó a nuestro ordenamiento una sanción para quienes hubieren diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación.

Por su lado, el nuevo artículo 26 bis regula diversos aspectos concernientes a las consultas que los contribuyentes pueden realizar al SII acerca de la aplicación de los antedichos arts. 4 bis, 4 ter y 4 quáter del Código Tributario.

Los principales aspectos procesales sobre esta nueva institución se encuentran reglados, en primer término, en el artículo 119, que establece la competencia de los Tribunales Tributarios y Aduaneros para conocer de los juicios de declaración de abuso o simulación. A su vez, el artículo 160 bis constituye la única disposición del nuevo párrafo denominado “del procedimiento de declaración judicial de la existencia de abuso o simulación y de la determinación de la responsabilidad respectiva”.

Todas las disposiciones anteriores, más aquellas del mismo u otros códigos y leyes que fueren pertinentes, serán objeto de análisis en el presente trabajo.

En lo que se refiere a la entrada en vigencia de estas disposiciones, el artículo decimoquinto transitorio dispone lo siguiente respecto a la entrada en vigencia de las normas sobre abuso y simulación:

“Las modificaciones al Código Tributario regirán transcurrido un año desde la publicación de la ley, con excepción de lo dispuesto en el número 25, letra b. del artículo 10°, que regirá a partir del 1 de enero de 2015.

No obstante lo dispuesto en el inciso precedente, lo establecido en los artículos 4° bis, 4° ter, 4° quáter, 4° quinquies, 100 bis, 119 y 160 bis del Código Tributario sólo será aplicable respecto de los hechos, actos o negocios, o conjunto o serie de ellos, a que se refieren dichas disposiciones, realizados o concluidos a partir de la entrada en vigencia de las mismas”.

Atendidos los problemas interpretativos que generó esta materia trascendental (debate que se agudizó a raíz de la interpretación administrativa que el SII practicó acerca de esta norma transitoria), fue que una de los principales fundamentos de la Ley de Reforma a la LRT fue precisamente el de intentar aclarar el sentido real de la disposición recién transcrita, cuestión que se realizó mediante una norma interpretativa (y no modificatoria). Estos aspectos serán analizados en un capítulo especial de este trabajo.

5. LEY DE REFORMA A LA LRT

Mediante Mensaje N° 1436-363 de fecha 9 de diciembre de 2015 se dio inicio a la tramitación de un “Proyecto de Reforma a la LRT”, cuya finalidad es la de simplificar el sistema de tributación a la renta, y, adicionalmente, perfeccionar ciertas disposiciones tributarias, entre ellas la Norma General Anti Elusión.

Al efecto, en el Mensaje del Proyecto de Reforma a la LRT se sostiene que uno de sus principales objetivos es el de “[p]erfeccionar algunas disposiciones del Código Tributario, por ejemplo, con el fin de precisar adecuadamente la vigencia y ámbito de aplicación de la Norma General Anti Elusión” 109.

Después de una muy rápida tramitación, el referido proyecto se concretó en la Ley N° 20.899 –a la que, como hemos señalado, en este trabajo nos referiremos como la “Ley de Reforma a la LRT”–, promulgada el día 1 de febrero de 2016 y publicada en el Diario Oficial el día 8 del mismo mes y año.

En concreto, y conforme se analizará en los correspondientes capítulos de este trabajo, son tres los perfeccionamientos que contiene la Ley de Reforma a la LRT en lo que respecta a la Norma General Anti Elusión, a saber: (i) se amplía la legitimación para poder efectuar consultas al SII de acuerdo al artículo 26 bis del CT; (ii) se armoniza lo dispuesto en el inciso final del artículo 100 bis del CT (relativo a la multa aplicable a quien haya diseñado o planificado actos o contratos abusivos o simulados), con el inciso 6° del artículo 160 bis que regla el procedimiento para su aplicación; y además se precisa que la prescripción de esta multa se suspende desde que se solicita su aplicación, hasta la fecha en que se encuentre firme o ejecutoriada la sentencia que declara el abuso o simulación; y (iii) se interpreta y precisa la normativa transitoria aplicable a la materia, a fin de despejar ciertas dudas que habían surgido al respecto.

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