Johannes Corsten - Steuerstrafrecht

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Für die Hinterziehung von USt wird bei Voranmeldungen und Jahreserklärung desselben Jahresprozessual eine einheitliche Tat i.S.d. § 264 StPO angenommen.[1214] Hingegen werden die Hinterziehung von EUSt und die nachfolgende Hinterziehung von UStnicht als eine Tat i.S.d. § 264 StPO bewertet.[1215]

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Verschleiert der Täter im Rahmen eines Gewerbebetriebes laufend Lohnzahlungen, so sind bei sachlich-rechtlicher Tatmehrheit Lohnsteuerhinterziehungeinerseits sowie Vorenthalten von Arbeitnehmeranteilenzur Sozialversicherung andererseits mehrere Taten im prozessualen Sinne.[1216] Dies gilt auch, wenn der Täter den Betrieb von vornherein darauf angelegt hat, Arbeitnehmer illegal („schwarz“) zu beschäftigen und soweit er hinsichtlich derselben Arbeitnehmer innerhalb derselben Zeiträume weder Lohnsteuer anmeldet noch Beiträge zur Sozialversicherung und zur Bundesanstalt für Arbeit an die berechtigte Kasse abführt.[1217]

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Unrichtige Angaben in verschiedenen Abschnitten des Besteuerungsverfahrenszählen nicht zu einem einheitlichen Lebensvorgang i.S.d. § 264 StPO, so dass es sich nichtum dieselbe Tat im prozessualen Sinnhandelt. Macht der Täter im Festsetzungsverfahren unrichtige Angaben zu den Besteuerungsgrundlagen und erreicht damit eine zu niedrige Steuerfestsetzung so handelt es sich demgegenüber bei unrichtigen Angaben zu seinen Vermögensverhältnissen und der Abgabe einer eidesstattlichen Versicherung im Vollstreckungsverfahren mit dem Ziel, zu verhindern, dass wegen der bereits festgestellten Steueransprüche in sein Vermögen vollstreckt wird, um unterschiedliche Lebenssachverhalte. Die rechtskräftige Verurteilung des Täters wegen Steuerhinterziehung im Festsetzungsverfahren bewirkt deshalb im Hinblick auf die Taten der Steuerhinterziehung im Beitreibungsverfahren keinen Strafklageverbrauch.[1218] Materiell-rechtlich stehen die Taten im Verhältnis der Tatmehrheitzueinander. Das gilt auch dann, wenn der Täter von Anfang an beabsichtigte, auch im Beitreibungsverfahren unrichtige Angaben zu machen.[1219] Der Freispruch vom Vorwurf einer im steuerlichen Rechtsbehelfsverfahren abgegebenen falschen eidesstattlichen Versicherung, die in Tateinheit mit der Steuerhinterziehungsteht, verbraucht die Strafklage wegen Steuerhinterziehung.[1220]

[1]

BVerfG v. 21.9.2016 – 2 BvL 1/15, juris Rn. 38; BVerfGE 143, 38, 52 ff.; dazu Bülte GS Joecks 365, 366 f. Das ergibt sich auch, zumindest wenn eine Freiheitstrafe angedroht ist, aus Art. 104 Abs. 1 S. 1 GG, BVerfG a.a.O., Rn. 47; Kohlmann- Ransiek § 370 Rn. 25.

[2]

Vgl. BVerfG v. 29.4.2010 – 2 BvR 871/04, juris Rn. 53 ff., wistra 2010, 396 Rn. 53 ff.

[3]

So z.B. BVerfG wistra 1991, 175; BGH wistra 1991, 29.

[4]

So z.B. BGH v. 19.12.1990 – 3 StR 90/90, juris Rn. 39, BGHSt 37, 266, 272.

[5]

Vgl. BGH v. 10.10.2017 – 1 StR 447/14, juris Rn. 59; v. 24.1.2018 – 1 StR 331/17, juris Rn. 15, wistra 2018, 339, 340 spricht der 1. Senat von der Prüfung „(normativer) Tatbestandsmerkmale“ sowohl im Rahmen des § 266a StGB als auch des § 370.

[6]

Vgl. z.B. Fischer StGB § 1 Rn. 9.

[7]

So z.B. Franzen/Gast/Joecks- Joecks § 370 Rn. 199; Graf/Jäger/Wittig- Rolletschke § 370 Rn. 19.

[8]

So Klein- Jäger § 370 Rn. 5; ders. GS Joecks, 513, 515.

[9]

Einen Überblick über den Meinungsstand nebst Bewertung vermittelt Solka Bucerius Law Journal 2013, 21 ff.

[10]

Dazu auch Haas GS Joecks, 447, 457.

[11]

BGH wistra 1992, 344, 345 (dort ohne Hervorhebung); zur verfassungsrechtlichen Problematik von Blanketttatbeständen vgl. BVerfGE 75, 329; 126, 170 ff.

[12]

Vgl. BVerfG v. 21.9.2016 – 2 BvL 1/15, juris, Rn. 46.

[13]

S. dazu Jäger GS Joecks, 513, 516.

[14]

So auch Hüls NZWiSt 2012, 12, 17.

[15]

So im Ergebnis auch MK-StGB- Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 14ff.; Solka Bucerius Law Journal 2013, 21, 23.

[16]

Vgl. dazu BGH NJW 1985, 134, 135, juris Rn. 17.

[17]

NK-StGB- Puppe Vor §§ 13 ff. Rn. 26.

[18]

So verkürzt z.B. USt in einem einfach gelagerten Fall, wer als Unternehmer i.S.d. § 2 UStG Lieferungen oder sonstige Leistungen (i.S.d. § 3 Abs. 1–5 UStG bzw. § 3 Abs. 9–12) im Inland (§ 1 Abs. 2 UStG, Ortsbestimmung gem. § 3 Abs. 5a–8 bzw. § 3a–g UStG) gegen Entgelt (§ 10 UStG) erbringt, sofern die Leistung nicht ausnahmsweise steuerbefreit (§§ 4 ff. UStG, mit Rückausnahmen) ist, wenn er nicht unter Beachtung der Formalien der §§ 16 ff. UStG, insb. innerhalb der für ihn geltenden Frist des § 18 Abs. 1–9 UStG und unter Beachtung der Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspfl. eine inhaltlich richtige Erklärung abgibt. Dabei muss er zusätzlich das europäische Umsatzsteuerrecht im Blick haben und die zu den Gesetzen erlassenen Vorschriften, wie z.B. die UStDV, Verwaltungsanweisungen und aktuelle Rspr. berücksichtigen.

[19]

Das BVerfG fordert in seinem Beschl. v. 23.6.2010 – 2 BvR 2559/08, 2 BvR 105/09, 2 BvR 491/09, BVerfGE 126, 170-233 (Rn. 96), von einer Blankettvorschrift die „Weiterverweisung auf genau bezeichnete Vorschriften“. Demgegenüber bestätigt das Gericht aber die Verfassungsmäßigkeit der vermeintlichen Blankett-Verweisung des § 370, wobei es z.T. differenziert. So z.B. BVerfG NJW 1995, 1883, wonach der Begriff der Steuerverkürzung selbst unter dem Gesichtspunkt einer „blankettartigen Verweisung auf Einzelsteuergesetze den verfassungsrechtlichen Bestimmtheitsanforderungen des Art. 103 Abs. 2 und des Art. 104 Abs. 1 GG genügt. Umso weniger kann die Bestimmtheit der aus sich heraus verständlichen Begriffe der ‚steuerlich erheblichen Tatsachen‚ und der ‚Steuervorteile‚ verfassungsrechtlich zweifelhaft sein.“ Weitergehend BVerfG wistra 2011, 458, 459 (Rn. 59): „Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts handelt es sich bei § 370 Abs. 1 AO um eine solche Blankettstrafnorm, die durch die Vorschriften der Abgabenordnung und die Vorschriften der Einzelsteuergesetze ausgefüllt wird.“; krit. Kohlmann- Ransiek § 370 Rn. 26.4 ff., der auf den Verstoß gegen das Analogieverbot hinweist, der sich ergibt, wenn man den Verweis durch § 370 auf § 42 als Blankettverweis betrachtet. Siehe zum Bestimmtheitsgebot auch NK-WSS- Sprenger § 42 AO Rn. 56.

[20]

Kohlmann- Ransiek § 370 Rn. 27.1.

[21]

So z.B. Kohlmann- Ransiek § 370 Rn. 659.

[22]

S. zu § 266 StGB Kubiciel NStZ 2005, 353, 357.

[23]

S. dazu auch Hüls NZWiSt 2012, 12, 17; Kohlmann- Ransiek § 370 Rn. 25.1 ff.; Solka Bucerius Law Journal 2013, 21, 24.

[24]

So Jäger GS Joecks, 513, 516; Bülte JUS 2015, 769, 773; ders . GS Joecks, 365, 373; vgl. auch Kohlmann- Ransiek § 370 Rn. 27.

[25]

Vgl. Jäger GS Joecks, 513, 516; Bülte GS Joecks, 365, 373.

[26]

BVerfG v. 21.9.2016 – 2 BvL 1/15, juris Rn. 43 m.w.N.

[27]

BVerfG v. 21.9.2016 – 2 BvL 1/15, juris Rn. 32.

[28]

BGH v. 10.10.2017, 1 StR 447/14, juris, BGHSt 63, 29-39. Der 1. Senat hat bezüglich der Umsatzsteuerhinterziehungbeim Handel mit Emissionszertifikatenentschieden, dass die vom EuGH i.R.d. Art. 56 Abs. 1 Buchst. a der Mehrwertsteuersystemrichtlinie vorgenommene Auslegung des Begriffs des „ ähnlichen Rechts“ (damals umgesetzt in § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG a.F.), wonach dieser auch Emissionszertifikate einschließt, auch zugrunde zu legen sei, soweit diese steuerrechtliche Norm als Ausfüllungsnorm des Straftatbestands der Steuerhinterziehung gem. § 370heranzuziehen ist. Sie wahre sowohl die verfassungsrechtlichen Anforderungen des Art. 103 Abs. 2 GG als auch die Grundsätze aus Art. 49 Abs. 1 EU-GRCh. S. dazu auch Jäger GS Joecks, 513, 522 ff.