Sebastian Burger - Praxis der Selbstanzeige

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Hinweis

Für den Regelfall im Sinne einer möglichst schnellen und endgültigen Änderungsveranlagung (am Besten in „einem Guss“ für zehn Jahre) empfiehlt sich die Abgabe der Anlagen KAP, SO und AUS mit möglichst konkret nachgewiesen Kapitalerträgen auf den amtlichen Vordrucken.

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Beispiel

Die Steuerfahndungsstelle hatte bereits Ende 2013, im Zusammenhang mit Erkenntnissen einer Steuer-CD, dem Mandanten ein Aufklärungsschreiben wegen eines unbekannten Steuerfalls nach § 208 Abs. 1 Nr. 3 AO zukommen lassen. Nach Fristverlängerungen hatte dieser sowohl die Bankbelege (Jahresendstände, ggf. Erträgnisaufstellungen sowie die Einzelbelege) diverser ausländischer Banken auf unterschiedlichen Kontinenten ebenso zusammengestellt wie seine amerikanischen Mieterträge, so dass der Berater, bei geringfügig ergänzendem Schätzungsbedarf, die Nachmeldung mit konkretem Zahlenmaterial eingereicht hatte (vgl. hierzu Muster 7Rn. 479). Längere Zeit war trotz der Bitte, wegen der weiteren Vorgehensweise (u.a. einer Abschlagszahlung) Rücksprache zu nehmen, nichts passiert. Nach mehrfachen vergeblichen Versuchen, den zuständigen Fahnder telefonisch zu erreichen, teilte er mit, er sei wegen Arbeitsüberlastung und einer Vielzahl vordringlicher Verfahren noch nicht zur Bearbeitung gekommen. Er werde aber versuchen, dies zeitnah nachzuholen und sich dann alsbald melden. Anfang März 2015 meldete sich der Fahnder und gab zu erkennen, dass er nach Überprüfung gegen die nachgemeldeten Zahlen aufgrund der vorgelegten Belege keine grundsätzlichen Bedenken habe. Allerdings habe er noch eine Bitte: Wenn für die bezifferten nachgemeldeten ausländischen Kapitaleinkünfte die Anlagen KAP eingereicht würden, so würde er zur zuständigen Veranlagungsstelle gehen und für eine zeitnahe Änderungsveranlagung noch im März sorgen.

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Bei mehreren Beteiligten (z.B. Geschwister, Erbengemeinschaft) wäre vorschriftsgemäß eine Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung auf amtlichem Vordruck abzugeben. So ist – auch vor dem Hintergrund der nicht zuletzt durch Selbstanzeigefälle stark angestiegenen Arbeitsbelastung der Veranlagungsdienststellen – erfahrungsgemäß die schnellstmögliche Veranlagung und damit auch Erledigung des Gesamtverfahrens möglich. Voraussetzung hierfür ist jedoch die – schon weit im Vorfeld der Abgabe der Selbstanzeige – getroffene umfangreiche Vorarbeit von Mandant und Berater unter intensiver Beteiligung der jeweiligen ausländischen Bankinstitute. Was die Kalkulation der Nachzahlungszinsen im Rahmen der Selbstanzeigeberatung anbelangt, so liegt die Bandbreite erfahrungsgemäß etwa bei einem Drittel der für den steuerlichen 10-Jahreszeitraum nachentrichteten Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag für den „klassischen Nachmeldungsfall“, der Nachversteuerung von Kapitaleinkünften aus sonst vollständig versteuerter Mittelherkunft. Bei Schwarzgeldfällen mit mehreren nachentrichteten (Ertrags-)Steuerarten ändert sich nicht die Quote, dafür aber erheblich das absolute Nachzahlungsvolumen. (zum reinen Zinsfall bzw. zum Schwarzgeldfall siehe unter Rn. 69 ff.und Rn. 78 ff.)

2. Kapitel Die Selbstanzeige in der Beratungssituation: Was ist abzuklären?› I. Gesamtüberblick zum Ablauf des Selbstanzeigeverfahrens› 5. Abschluss des steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens

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Sobald die geänderten Steuerbescheide bestandskräftig und die darin ausgewiesenen Beträge auch bezahlt sind sowie die entsprechende Meldung der zuständigen Stelle (Straf- und Bußgeldsachenstelle, StA) vorliegt, stellt diese das eingeleitete Ermittlungsverfahren nach §§ 371 AO, 170 Abs. 2 StPO gegenüber dem Steuerpflichtigen/Beschuldigten bzw. seinem Berater sanktionslos ein. Die Selbstanzeige ist damit „verbrieft“ wirksam, d.h. Änderungen sind nur bei später (etwa aufgrund neuer Erkenntnisse einer Steuer-CD) nachweislich unvollständiger oder wesentlich unrichtiger Sachverhaltsdarstellung der eingereichten Selbstanzeige möglich.

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Hinweis

Die Einstellung nach § 170 Abs. 2 StPO entfaltet keine Bestandskraft. Allerdings sind derartige „Neuaufrollungen“ praktisch die ganz große Ausnahme, nicht zuletzt auch wegen der weiterlaufenden Strafverfolgungsverjährung und des psychologisch nicht zu unterschätzenden Aspekts des Rechtsfriedens, aber auch wegen der aus Verwaltungssicht anstehenden Flut an neuen erfolgversprechenden Verfahren.

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Dem Mandanten ist dabei aber auch mitzuteilen, dass es durchaus Fälle gibt, in denen die Selbstanzeige bei der Strafsachenstelle – oder in größeren Fällen bei der Staatsanwaltschaft – länger als gewöhnlich „ auf dem Prüfstand “ steht. Das gesamte Selbstanzeigeverfahren kann so für die betroffenen Personen oder Unternehmen, die sich während des laufenden Verfahrens auch bei der laufenden Besteuerung keine Fehler leisten dürfen ( Hinweispflicht des Beraters), zu einer echten Geduldsprobe werden. Die Ermittlungsbehörden werden in derartigen Fällen bei klaren ergänzenden Verdachtsmomenten im nicht strafverfolgungsverjährten Zeitraum versuchen, über Durchsuchungsmaßnahmen zu beweiskräftigen Ermittlungsergebnissen zu kommen. In weniger klaren Fällen stellen die Behörden weitere Ermittlungen, insbesondere im Rahmen von Betriebsprüfungen, an, die sich dann üblicherweise auf den 10-Jahreszeitraum nach § 173 Abs. 2 AO erstrecken.

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Ohne konkret vorgefundene Beweismittel muss der Fall aber letztlich (irgendwann), notfalls im Schätzungswege, seinen steuerrechtlichen und dann auch seinen steuerstrafrechtlichen Abschluss finden. Bei sog. „fehlgeschlagenen Selbstanzeigen “besteht dieser oftmals in einer Einstellung des Ermittlungsverfahrens nach § 153a StPO mit Zustimmung des Gerichts gegen Zahlung einer Geldauflage oder einer Verurteilung zur Zahlung einer Geldstrafe im Strafbefehlswege, bei dem es nicht zur öffentlichen Verhandlung kommen muss.

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Hinweis

Dass in derartigen Fallkonstellationen nur Erfahrungswerte darzustellen, niemals aber ein bestimmter Verfahrensgang zu garantieren ist, liegt auf der Hand.

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Der Mandant ist auf die Risiken einer Verurteilung wegen Steuerhinterziehung trotz abgegebener Selbstanzeige, ggf. sogar im Gefolge einer öffentlichen Hauptverhandlung nach vorheriger Anklageerhebung der Staatsanwaltschaft deutlich hinzuweisen. Der – sicherlich extreme – Fall Hoeneß ist hier für viele in der Öffentlichkeit stehende Selbstständige oder Gewerbetreibende ein unmissverständliches Signal.

2. Kapitel Die Selbstanzeige in der Beratungssituation: Was ist abzuklären?› I. Gesamtüberblick zum Ablauf des Selbstanzeigeverfahrens› 6. Der letzte Akt: Hinterziehungszinsbescheid

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Üblicherweise nach Bestandskraft der aufgrund der Selbstanzeige geänderten Steuerbescheide erlässt das Wohnsitzfinanzamt die sog. Hinterziehungszinsbescheide nach § 239 AO auf der Basis des § 235 AO unter Berücksichtigung der verkürzten Steuern und Solidaritätszuschläge. Die hinterzogene Steuer ergibt sich aus dem Vergleich der zuletzt ergangenen ursprünglichen Steuerbescheide (Ursprungsbescheide) mit den üblicherweise nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO (z.T. auch nach §§ 164, 165, 172 Abs. 1 AO) geänderten Bescheiden. Gleiches gilt auch für die Differenz beim Solidaritätszuschlag. Wegen der Anrechnung nach § 235 Abs. 4 AO der im Rahmen der Vollverzinsung nach § 233a AO bereits mit den geänderten Steuerbescheiden nachbezahlten Zinsen ergeben sich regelmäßig nur geringfügige Hinterziehungszinsen auf die ESt. Der Löwenanteil des Hinterziehungszinsbescheides betrifft somit die im Einkommensteuer-Bescheid noch nicht erfolgte Abschöpfung der Zinsen auf den Solidaritätszuschlag. Regelmäßig bewegen sich die Hinterziehungszinsbescheide in reinen Einkommensteuer-Fällen in überschaubarem drei- bis vierstelligen Eurorahmen. Besonderheiten bestehen im Zusammenhang mit Hinterziehungszinsen bei Vorauszahlungen. Hierzu sei auf die Ausführungen im 6. Kap. Rn. 439verwiesen.