Ю. Лермонтов - Актуальные вопросы исчисления и уплаты НДС

Актуальная проблема . До 1 января 2006 года ст. 162 НК РФ предусматривала, что НДС с авансов не уплачивался в случае, если эти авансы были получены в счет реализации товаров, работ, услуг, которые не подлежали обложению НДС (освобождались от налогообложения), а также в отношении товаров (работ, услуг), местом реализации которых в соответствии со ст. 147 и 148 НК РФ территория Российской Федерации не являлась.

С 1 января 2006 года п. 1 ст. 162 НК РФ утратил силу на основании Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ.

Одновременно п. 1 ст. 167 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой в целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

– день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

– день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом ст. 167 НК РФ не предусматривает исключений в отношении товаров (работ, услуг), местом реализации которых территория Российской Федерации не является.

В то же время ст. 154 НК РФ предусмотрено, что при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Если же реализуемые товары не облагаются НДС в связи с тем, что местом их реализации территория Российской Федерации не является, то поступивший авансовый платеж не содержит сумму НДС. Следовательно, такой авансовый платеж в налоговую базу по НДС не включается.

По мнению ФНС России, выраженному в письме от 08.02.2007 № ММ-6-03/90@, согласованному с Минфином России письмом от 27.11.2006 № 03-04-15/207, оплата, частичная оплата, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), местом реализации которых согласно ст. 147 и 148 НК РФ территория Российской Федерации не является, с 1 января 2006 года в налоговую базу по НДС не включаются.

Актуальная проблема . Статьей 147 НК РФ не предусмотрен перечень документов, подтверждающих место реализации товаров за пределами территории Российской Федерации.

На это обращает внимание Минфин России в письме от 16.05.2005 № 03-04-08/119. Специалисты финансового ведомства считают, что в данном случае следует применять по аналогии п. 4 ст. 148 НК РФ, предусматривающий перечень документов, подтверждающих место выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории Российской Федерации. В данный перечень включены контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Таким образом, по мнению Минфина России, при получении авансовых или иных платежей, связанных с вышеуказанными поставками товаров (выполнением работ, оказанием услуг), документальным основанием для невключения этих платежей в налоговую базу по НДС могут быть заключаемые налогоплательщиком контракты на поставки товаров (выполнение работ, оказание услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, а также любые иные документы, подтверждающие факт поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг за пределами территории Российской Федерации.

Данный подход поддерживается и арбитражной практикой.

Так, в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 10.05.2007, 03.05.2007 № Ф03-А51/07-2/983 суд признал подтвержденным факт реализации товара за пределами территории Российской Федерации в отношении российской рыболовецкой организации, осуществлявшей лов рыбы вне территории Российской Федерации и продававшей улов в море без захода на территорию Российской Федерации. Суд исходил из того, что налогоплательщик представил договор поставки, заключенный с иностранной компанией и содержавший ссылку на место реализации: за пределами территориальных вод Российской Федерации на борту рыболовного траулера, – а также судовые грузовые декларации. Кроме того, налогоплательщик представил выписку из судового промыслового журнала, разрешения на право ведения промысла рыболовным траулером, данные спутникового позиционирования и картографическое отображение траектории движения судна, письмо Камчатского центра связи и мониторинга, подтверждавшие ведение промысла за пределами территориальных вод Российской Федерации.

Отклонив доводы налогового органа о том, что декларации не были оформлены в соответствии с приказом Госкомрыболовства России от 25.10.1999 № 302 «Об утверждении Порядка декларирования продукции морского рыбного промысла», суд на основании представленных документов пришел к выводу, что реализация морепродуктов осуществлялась за пределами территории Российской Федерации, а полученная от их реализации выручка в спорной сумме в силу ст. 146 НК РФ не являлась объектом обложения НДС.