Т. Панченко - Пользование чужим имуществом

Передача отделимых улучшений на баланс арендодателя может производиться как по окончании срока аренды, так и непосредственно после окончания работ по производству этих улучшений.

Отделимые улучшения, полученные на баланс арендодателя, могут быть отнесены им на увеличение балансовой стоимости переданного в аренду имущества либо учтены как отдельный объект основных средств (в зависимости от вида произведенных улучшений).

Порядок возмещения стоимости произведенных улучшений также определяется соглашением сторон. Причем стороны имеют право выбирать различные способы возмещения.

Арендодатель может возмещать арендатору стоимость улучшений путем перечисления денежных средств либо стоимость улучшений может быть зачтена в счет арендной платы.

Возмещая арендатору стоимость отделимых улучшений, арендодатель, по сути, приобретает у него объект основных средств. Соответственно в налоговом учете расходы на приобретение этого объекта учитываются в общем порядке.

При условии соответствия этого объекта критериям, установленным п. 1 ст. 256 НК РФ, арендодатель включает его в состав амортизируемого имущества и начисляет по нему амортизацию в общеустановленном порядке.

Если арендодатель не компенсирует арендатору понесенные им затраты, то это означает, что арендодатель получает имущество на безвозмездной основе. Данное имущество должно быть оценено по рыночной стоимости и учтено в составе внереализационных доходов арендодателя в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.

В бухгалтерском учете стоимость отделимого улучшения арендованного имущества погашается посредством начисления амортизации, которое производится ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы, исчисленной (при линейном способе амортизации) исходя из первоначальной стоимости отделимого улучшения и оставшегося срока аренды имущества, с месяца, следующего за месяцем принятия отделимого улучшения в состав основных средств.

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта основных средств (отделимого улучшения) либо списания этого объекта с бухгалтерского учета, например, с 1-го числа месяца, следующего за месяцем возврата арендованного имущества (с установленным на нем отделимым улучшением) арендодателю.

Суммы начисленной амортизации в бухгалтерском учете арендатора включаются в расходы по обычным видам деятельности.

Если по окончании срока аренды арендатор по соглашению сторон передаст арендодателю объект аренды вместе с произведенными улучшениями, то в бухгалтерском учете это будет отражено как выбытие объекта основных средств (в общеустановленном порядке с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы»).

Для целей обложения налогом на прибыль арендатор имеет право уменьшить полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств.

Расходы на установку отделимого улучшения в арендованное имущество принимаются при исчислении налога на прибыль с момента ввода отделимого улучшения в эксплуатацию.

Неотделимыми улучшениями арендованного имущества признаются те улучшения, которые не могут быть отделены без вреда для имущества.

Неотделимые улучшения арендованного имущества, произведенные арендатором, являются собственностью арендодателя и по окончании срока аренды всегда переходят к арендодателю. Арендатор может использовать неотделимые улучшения арендованного имущества только в том объеме, который предусмотрен договором аренды (или иным соглашением с арендодателем).

По соглашению сторон произведенные арендатором неотделимые улучшения арендованного имущества могут передаваться им на баланс арендодателя как после окончания срока аренды, так и сразу же по окончании работ по производству этих улучшений.

Если арендатор произвел за счет собственных средств неотделимые улучшения арендованного имущества, то он имеет право на возмещение их стоимости только в том случае, если улучшения арендованного имущества были произведены с согласия арендодателя. При этом в договоре аренды стороны могут оговорить, что арендодатель не возмещает арендатору затраты на производство улучшений, если даже они выполнены с его согласия.

ГК РФ не устанавливает какого-либо специального порядка получения согласия арендодателя на выполнение неотделимых улучшений. В таком случае необходимо руководствоваться условиями договора.