Г. Краснослободцева - Учет ценных бумаг и валютных операций

К посреднику эти курсовые разницы не имеют отношения, и дело в том, что в бухгалтерском учете такие курсовые разницы не могут быть признаны доходом комиссионера, так как все, что поступает к комиссионеру по договору комиссии, признается собственностью комитента. Кроме того, в соответствии с п. 3 ПБУ 9/99 курсовые разницы, признаваемые по общему правилу доходом организации, в случае исполнения посреднического договора не признаются таковыми.

Поэтому, основываясь на гражданском законодательстве, бухгалтерские стандарты ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 не признают доходами или расходами посредника курсовые разницы, возникающие по договорам купли-продажи.

Не включаются в доходы организации при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль доходы: 1) в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту или иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом или иным поверенным за комитента, принципала или иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента или иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение (подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ); 2) в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом или иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом или иным поверенным за комитента, принципала или иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента или иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров (п. 9 ст. 270 НК РФ). У посредника (комиссионера, поверенного, агента) курсовая разница, связанная с установлением продажной (покупной цены) товаров (работ, услуг) в валютном эквиваленте или в условных денежных единицах, не возникает в бухгалтерском учете и в налоговом учете.

Организация-посредник оказывает собственнику товаров (работ, услуг) лишь посредническую услугу на возмездной основе, т. е. от реализации такой услуги посредник получает вознаграждение, которое для него является выручкой. Курсовые разницы по этой выручке будут возникать только в том случае, если посредническое соглашение предполагает, что сумма вознаграждения посреднику зависит от курса иностранной валюты или условных денежных единиц и дата оказания услуги не совпадает с датой выплаты вознаграждения.

Возникновение курсовой разницы возможно только у налогоплательщиков, применяющих в целях налогообложения метод начисления. Организации, работающие по «кассовому методу», доходы и расходы в целях налогообложения признают в момент оплаты.

Учет курсовой разницы организации-посредника ведется на счете 90 «Продажи», субсчет «Выручка».

Курсовые разницы могут быть положительными и отрицательными, поэтому данные по счету 90 «Продажи», субсчет «Выручка» корректируются посредником в зависимости от того, какая возникла разница – положительная или отрицательная.

Выплачивая посреднику сумму комиссионного вознаграждения, комитент, доверитель или принципал осуществляет расходы, связанные:

1) либо с реализацией товаров (работ, услуг), принадлежащих ему на праве собственности;

2) либо с приобретением какого-либо имущества (работ, услуг) у третьих лиц.

Следовательно, курсовая разница, возникающая у заказчика по посредническому договору и являющаяся его расходом, будет учитываться в бухгалтерском и в налоговом учете по-разному в зависимости от характера сделки, заключенной посредником с третьим лицом.

Курсовые разницы по посредническому договору, возникающие у собственника, могут включаться непосредственно в себестоимость реализованных товаров (работ, услуг) в качестве расходов по обычным видам деятельности или первоначально учитываться в качестве расходов, связанных с приобретением какого-либо имущества в порядке, установленном бухгалтерскими стандартами: ПБУ 5/01 и ПБУ 6/01.

Налоговая база для продавца (исполнителя) определяется исходя из цены договора, указанной сторонами и признаваемой для него выручкой от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг). Соответственно изменение рублевой стоимости товаров (работ, услуг) влечет за собой и изменение налоговой базы по НДС.