Александр Борисов - Споры с налоговыми органами и органами государственных внебюджетных фондов в новых условиях налогового администрирования. Практические рекомендации

В соответствии с Законом 2010 г. № 229-ФЗ в данную норму включено правило о том, что в случае, если решение вручить невозможно, оно направляется налогоплательщику по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма. Однако не исключено, что направленное по почте решение заказным письмом может дойти до налогоплательщика позже, чем истечет шесть дней с даты направления данного письма, либо не дойдет вообще. Как представляется, в этом случае налогоплательщику может помочь справка из почтового отделения, в котором обслуживается организация, о дате поступления в адрес организации соответствующего заказного письма или о факте непоступления такого письма.

В пункте 14 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом (см. ниже).

Как упоминалось выше, порядок рассмотрения дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля, нежели налоговые проверки, налоговых правонарушениях (за исключением правонарушений, предусмотренных ст. 120, 122 и 123 части первой НК РФ) установлен ст. 101.4 части первой НК РФ, введенной Законом 2006 г. № 137-Ф3 (статья также содержит ряд новелл, введенных Законом 2008 г. № 224-ФЗ и Законом 2010 г. № 229-ФЗ). Однако это не означает установления принципиально новой процедуры рассмотрения дел о налоговых правонарушениях. «Предшественницей» данной статьи в ранее действовавшей редакции Кодекса являлась ст. 101.1, в которой был определен порядок производства по делу о предусмотренных данным Кодексом нарушениях законодательства о налогах и сборах, совершенных лицами, не являющимися налогоплательщиками, плательщиками сбора или налоговыми агентами. В качестве таковых лиц подразумевались, прежде всего, банки как субъекты, на которые законодательством о налогах и сборах возлагаются дополнительные (по отношению к налогоплательщикам, плательщикам сбора и налоговым агентам) обязанности, а также лица, привлекаемые к участию в мероприятиях налогового контроля (свидетели, эксперты, специалисты, переводчики).

В статье 101.4 НК РФ определен порядок действий должностных лиц налоговых органов при обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных данным Кодексом налоговых правонарушениях, вне рамок налоговых проверок. Соответственно, законодатель лишь более четко разграничил процедуры рассмотрения дел о налоговых правонарушениях в зависимости от того, выявлены данные правонарушения в ходе проведения налоговых проверок или вне таковых. При этом не имеет значения, является лицо, совершившее налоговое правонарушение, налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом или нет.

Необходимо обратить внимание на то, что предусмотренный ст. 101.4 НК РФ порядок в силу прямого указания, содержащегося как в указанной статье, так и в ст. 100.1 данного Кодекса, не применяется при выявлении налоговых правонарушений, предусмотренных его ст. 120 «Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения», ст. 122 «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)» и ст. 123 «Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов». Несомненно, это означает, что дела об указанных налоговых правонарушениях могут рассматриваться не иначе как после проведения налоговой проверки (камеральной или выездной). Иными словами, такие налоговые правонарушения могут быть выявлены и задокументированы только в рамках налоговых проверок.

В пункте 1 ст. 101.4 НК РФ предусматривалось, что при обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных данным Кодексом налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120, 122 и 123 данного Кодекса), должностным лицом налогового органа должен быть составлен в установленной форме акт, подписываемый этим должностным лицом и лицом, совершившим такое налоговое правонарушение. Как указывалось при этом, об отказе лица, совершившего налоговое правонарушение, подписать акт делается соответствующая запись в этом акте.

Этот пункт в соответствии с Законом 2010 г. № 229-ФЗ изложен полностью в новой редакции. Однако, по существу, новым является лишь определение срока, в течение которого такой акт должен быть составлен, – 10 дней со дня выявления соответствующего нарушения. Ранее этот срок определен не был, на что обращалось внимание и в письме Минфина России от 22 января 2009 г. № 03-02-08-7 [48] СПС. . При этом в указанном письме отмечалось, что акт должен быть составлен не позднее одного рабочего дня, следующего за днем обнаружения должностным лицом фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120, 122 и 123 данного Кодекса).