Ю. Лермонтов - Оптимизация налогообложения - рекомендации по и уплате налогов

В связи с этим финансовое ведомство сделало вывод, что при определении количества работников, включая совместителей, с которыми организация заключила трудовые договоры, работодателю следует руководствоваться п. 90.3 и 88 Постановления № 69.

Так, согласно п. 90.3 Постановления № 69 лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.

Расчет средней численности этой категории работников производится в следующем порядке:

– исчисляется общее количество человеко-дней, отработанных этими работниками, путем деления общего числа отработанных человеко-часов в отчетном месяце на продолжительность рабочего дня исходя из продолжительности рабочей недели:

40 часов – на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 часа (при шестидневной рабочей неделе);

36 часов – на 7,2 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 6 часов (при шестидневной рабочей неделе);

24 часа – на 4,8 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 4 часа (при шестидневной рабочей неделе);

– затем определяется средняя численность не полностью занятых работников за отчетный месяц в пересчете на полную занятость путем деления отработанных человеко-дней на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. При этом за дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов).

Минфин России замечает, что лица, переведенные на неполное рабочее время по инициативе администрации (без письменного согласия работника), учитываются в среднесписочной численности работников как целые единицы.

Аналогичной позиции Минфин России придерживался и в письме от 14.06.2006 № 03-11-05/143.

Что касается арбитражных судов, то в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 01.12.2006 № А82-812/2006-28 суд занял следующую позицию: расчет суммы ЕНВД без учета режима работы налогоплательщика, работники которого работают на условиях неполного рабочего времени, ставит налогоплательщика в неравное положение с теми налогоплательщиками, которые уплачивают такую же сумму налога при занятости сотрудника полный рабочий день.

В постановлении ФАС Поволжского округа от 15.08.2006 № А55-35047/2005 было указано, что в утвержденном постановлением Госкомстата России от 04.08.2003 № 72 (далее – Постановление № 72) Порядке заполнения сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения приведен порядок расчета среднесписочной численности работников, который был впоследствии отменен постановлением Госкомстата России от 27.11.2003 № 104. По мнению суда, при исчислении среднесписочной численности лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные с согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении численности работников учитываются пропорционально отработанному времени. Учитывая, что дополнительным соглашением к трудовому договору с работником налогоплательщика установлен режим рабочего времени в виде неполного рабочего времени по 3 – 4 часа в день при шестидневной рабочей неделе с выходным днем – воскресенье и фактически отработанное им рабочее время подтверждено данными табеля учета рабочего времени за соответствующий период, суд пришел к выводу о правомерности исчисления среднесписочной численности работников при определении ЕНВД с учетом лиц, работавших неполное рабочее время.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 10.05.2006 № А05-13896/05-18 признал несостоятельными ссылки налогоплательщика при расчете среднесписочной численности работников, занятых в переведенном на уплату ЕНВД виде деятельности в 2003 году, на Постановление № 72, указав, что Порядок, утвержденный данным документом, введен в действие с 4 августа 2003 года и утратил силу в связи с изданием постановления Госкомстата России от 27.11.2003 № 104. Кроме того, ФАС Северо-Западного округа указал на то, что согласно Постановлению № 72 средняя численность работников должна была показываться в целых единицах. Лица, работавшие неполное рабочее время, должны были учитываться в среднесписочной численности работников как один человек (целая единица), «округление 0,003 человека до 0» этим Постановлением, по мнению суда, не было предусмотрено.