Ю. Лермонтов - Оптимизация налогообложения - рекомендации по и уплате налогов

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года “О федеральных органах налоговой полиции”» и в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2002 № 202-О «По жалобе унитарного государственного предприятия “Дорожное ремонтно-строительное управление № 7” на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что предусмотренное ст. 75 НК РФ начисление пеней направлено на компенсацию потерь бюджета, вызванных поступлением причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки. И поскольку ст. 75 НК РФ гарантирует обеспечение потерь бюджета, суд, применяя названную норму, должен установить, имелись ли такие потери в конкретном бюджете вследствие неуплаты налогоплательщиком налога при условии, что у него имелась переплата по другим налогам, но в тот же бюджет.

На необходимость выяснения судами факта наличия (отсутствия) потерь в конкретном бюджете, вызванных несвоевременной уплатой конкретного налога, при наличии переплат налогов, зачисляемых в тот же бюджет, указано и в п. 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», где разъяснено, что если в предыдущем периоде у заявителя имелась переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и вышеуказанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, то у налогоплательщика отсутствует задолженность перед бюджетом в части уплаты конкретного налога, а следовательно, на данную сумму налога не подлежат начислению пени.

Исходя из постановлений Президиума ВАС РФ от 22.05.2007 № 16499/06, от 26.09.2006 № 4047/06, от 16.05.2006 № 16058/05 пени относятся к правовосстановительным мерам государственного принуждения, носят компенсационный характер и подлежат взысканию за счет средств того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена обязанность по уплате (перечислению) в бюджет налога и который допустил нарушение срока его уплаты (перечисления) в бюджет.

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2007 № А56-44269/2006 суд, оценив представленные сторонами документы, пришел к выводу о неправомерном начислении налоговым органом спорной суммы пеней за несвоевременное перечисление организацией как налоговым агентом НДС ввиду наличия у нее как налогоплательщика переплаты по этому же налогу в размере, превышающем сумму налога, за нарушение срока перечисления которой организацией как налоговым агентом ему были начислены пени. Наличие у организации переплаты по НДС, уплачиваемому им как налогоплательщиком, налоговый орган не оспаривал. Эти суммы НДС учитывались на лицевом счете организации в качестве переплаты по НДС, уплачиваемому в тот же бюджет, что и НДС, подлежащий перечислению организацией как налоговым агентом. НДС поступал в один бюджет независимо от того, налогоплательщиком или налоговым агентом являлось лицо, перечислявшее сумму этого налога.

Следовательно, при наличии у организации как налогоплательщика переплаты по НДС, зачислявшемуся в федеральный бюджет, начисление пеней за несвоевременное перечисление этого налога, подлежавшего перечислению им же в качестве налогового агента и зачислявшегося в тот же бюджет, по мнению суда, было неправомерным.

При этом суд не принял ссылку налогового органа на то, что исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов не могло приравниваться к исполнению обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налогов в бюджет. Суд разъяснил, что спор касался выяснения факта наличия (отсутствия) потерь в конкретном бюджете, вызванных несвоевременной уплатой конкретного налога одной и той же организацией.

С учетом вышеизложенного суд признал недействительным решение налогового органа в части начисления пеней за несвоевременное перечисление НДС, подлежавшего перечислению в бюджет организацией как налоговым агентом, и предложения их уплатить.

Таким образом, в некоторых случаях суды приходят к выводу, что при наличии переплаты НДС у организации как налогоплательщика в конкретный бюджет и наличии нарушения сроков перечисления этого же налога этой же организацией как налоговым агентом в один и тот же бюджет переплата может быть учтена при начислении пеней.